企业所得税法实施条例第五十一条释义

　　第五十一条 企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

　　「释义」本条是对企业所得税法第九条规定的公益性捐赠的进一步界定。

　　原内资企业所得税规定，对企业的公益、救济性捐赠，即企业向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害等地区的捐赠，在其年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除。原外资企业所得税规定，对企业的公益、救济性捐赠，即企业向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害等地区的捐赠，可据实扣除。为了弥补政府职能的缺位，调动企业积极参与社会公共事业发展的积极性，促进我国公益性事业的发展，考虑了国际上的通行做法，解决以前内外资企业税收待遇不平的问题，在兼顾国家财政承受能力和纳税人负担水平的前提下，企业所得税法将公益性捐赠的税前扣除标准，统一规定为企业年度利润总额12%以内，适用于所有内资、外资企业。但是出于立法整体体例等因素的考虑，企业所得税法并没有对公益性捐赠作出明确界定。公益性捐赠支出的扣除，首要的就是界定什么是公益性捐赠，以增强企业所得税法的可操作性，所以本条对公益性捐赠作了明确界定。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，公益、救济性的捐赠，是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠;纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。与原内资企业所得税暂行条例实施细则有关规定相比，本条作了相应调整，即将受捐赠的对象由"非营利的社会团体"改为"公益性社会团体"，同时不再具体列举公益性的捐赠范围。

　　根据本条的规定，公益性捐赠必须符合以下两个条件。

　　一、必须通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门。

　　从理论上来说，企业可以直接向公益事业捐赠，而无需通过中间部门，这样更有利于节省成本和环节，而且实践中很多企业向公益事业的捐赠，确实是由企业直接向受援对象捐助的。但是，在税务处理上，由于税收征管实践等方面的考虑，若允许企业直接向公益事业捐赠，税收上很难处理，而且在我国整个公益性捐赠尚处于起步阶段时，允许企业直接向公益事业的捐赠税前扣除的话，可能会出现一部分企业借此偷漏税的现象。通过一定的中间部门，来转接企业的公益性捐赠，更有利于管理，同时在某种程度上也宣传了企业的捐赠行为，更有利于企业良好和负责任形象的建立，国外对允许税前扣除的公益性捐赠一般也只限于通过公益性社会团体等中间机构的捐赠。但是，通过什么中间部门予以转接公益性捐赠，也是个关键，如果这个中间部门没有控制好，也可能造成公益性捐赠的混乱与无序。所以本条对接受捐赠的中间部门作了限定，一是县级以上人民政府及其部门。这主要考虑了政府的公信力，也考虑了方便企业进行公益性捐赠，规定县级以上人民政府及其部门作为接受捐赠的对象，能够满足实际的需要，因为从我国目前的行政机关组织体系和结构来看，县级以上人民政府及其部门的数量、遍布范围和结构等相当广泛，基本能够承担接受捐赠的任务。二是公益性社会团体。在实践中，经过有关主管部门批准或者登记设立了很多公益性社会团体，其主要目的就是从事公益性社会活动，接受公益捐赠自然属于其业务范围，允许通过这些公益性社会团体从事公益事业的捐赠，是国际上的通行做法，既考虑了我国实践操作的需要，也满足了仅通过政府部门进行公益捐赠的不足，同时这些公益性社会团体由于其本身的公益性和在社会上所发挥的作用，一般也具有较强的公信力，所以有必要承认公益性社会团体作为企业所得税法所承认的公益事业捐赠的受捐对象。这里需要明确的是，并非所有的公益性社会团体，都符合本条规定的条件。本条规定的公益性社会团体，还必须满足本条例第五十二条规定的条件。

　　二、必须是用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

　　并非企业对外任何形式的捐赠都允许税前扣除，而必须是用于公益事业的捐赠，才允许税前扣除。目前，规范公益事业捐赠的法律有1999年的《中华人民共和国公益事业捐赠法》。条例草案将公益事业捐赠的范围限定为如下四项，一是救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动;二是教育、科学、文化、卫生、体育事业;三是环境保护、社会公共设施建设;四是促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。其实这四项内容就是原本照搬《中华人民共和国公益事业捐赠法》的有关规定而来，考虑到《中华人民共和国公益事业捐赠法》今后可能会根据实践情况发展的需要，作相应的修订，而企业所得税法与本条例规定的公益性捐赠理应与《中华人民共和国公益事业捐赠法》协调一致，要充分落实《中华人民共和国公益事业捐赠法》的有关内容，若采取直接列举的方式来表述公益性捐赠的范围，可能比较被动，因为《中华人民共和国公益事业捐赠法》若作相应调整，本条例的有关内容也将作相应调整，条例的稳定性得不到保障。所以，条例最终删除了公益性捐赠范围的具体列举规定，而是直接援引至《中华人民共和国公益事业捐赠法》，这样，本条例规定的公益性捐赠范围就与《中华人民共和国公益事业捐赠法》完全协调一致，其具体内容可以根据《中华人民共和国公益事业捐赠法》的发展变化作适时调整，而无需修改条例，以适应经济社会客观情况的发展变化。