点评引起建筑业税企业争议的主要源头

肖宏伟点评引起建筑业税企业争议的主要源头----国税函(2009)年221号文件

　　一年前，读了一篇《河北地税，你凭什么?》的文章，前些天又读了《一个建筑业纳税人的彷徨与呐喊》，均表达了企业财务人员对建筑业企业所得税征管问题的困惑。自2008新法颁布以来，跨地区经营建筑业企业所得税争议不断，以2009年下半年为最甚。2010年4月19日国税函[2010]156号文《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》发布，虽说此文件企业不满意、税局不满意、地方政府不满意，但大都在执行，纷争才暂告一段落。本人亲历自(1995)227号文、(2008)28号文、(2009)221号文、(2010)39号文、(2010)156号文出台、执行、解释、争议处理等过程，现在可以对此进行一个阶段的总结了，希望能给有关人士参考，也希望能解决各位心中的部分疑惑。

　　2008年以前，全国大多在执行《国家税务总局关于建筑安装企业所得税纳税地点问题的通知》(国税发[1995]227号)规定：“筑安装企业离开工商登记注册地或经营管理所在地到本县(区)以外地区施工的，由所在地主管税务机关开具《外出经营活动税收管理证明》，其经营所得，由所在地主管税务机关一并计征所得税。”缪慧频副司长在2009年4月25日答网友问时也强调此规定有效。

　　2008年总局出台了国税发(2008)28号文件，规定了总分机构的征税方法，建筑业也适用。但由于文件本身的不严密，导致执行起来非常困难，

　　一是总机构及其主管税务机关对所得税可以任意调节其所得税的分配。如28号文件规定：第十条有独立生产经营职能部门与管理职能部门的经营收入、职工工资和资产总额不能分开核算的，具有独立生产经营职能的部门不得视同一个分支机构，不就地预缴企业所得税。以及第十三条

　　新设立的分支机构，设立当年不就地预缴企业所得税。总机构及其主管税务机关以此理由拒绝提供为二级机构分配所得税，新法实施两年来，地级市税务局委少收到《企业所得税汇总纳税分支机构分配表》。由于分支机构不构成所得税纳税人，因而对分支机构出现不按期申报预缴税款等税收违法行为，主管税务机关对其进行处罚将缺乏相关的法律依据。

　　二是分支机构涉税事项、收入均由总机构税务机关决定，在收入任务、管理事项等相关的“责权利”不匹配的情况下，分支机构的主管税务机关失去管理的积极性。一些特殊行业实行分支机构按经营收入、职工工资和资产总额三个因素分摊所得税款的比例政策，就地预缴不尽合理。建筑业、房地产等特殊行业，资产少、流动性强、周期短，很多注册为分支机构的单位，其实质是借用总机构的资质，分支机构税务机关对其无法监控，总机构监控有限，很容易形成漏征漏管。

　　三是新所得税收入分配方式实施后，各级政府对总分支机构高度关注。地方政府通过各种措施对辖区内的分支机构施加影响，以促其转变成法人单位，或者抢拉总机构企业，以扩大地方税源。

　　基于地方税源考虑，各地先后出台建筑企业在劳务发生地征收企业所得税的规定，如河北省、南京、天津、杭州等省市。由于总局干预，此时争议还不致于失控，227号文件还得以执行。

　　真正失控是在2009年4月29日国税函(2010)221号发布，其第一条第四款：“以总机构名义进行生产经营的非法人分支机构，无法提供有效证据证明其二级及二级以下分支机构身份的，应视同独立纳税人计算并就地缴纳企业所得税，不执行《国家税务总局关于印发〈跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法〉的通知》(国税发〔2008〕28号)的相关规定。”

　　最重要的是此文件是在缪慧频副司长答网友问后四天，因此有企业拿来缪司长的答问理论时，被告知新法大于旧法，此答问题解释作废。

　　好了，地方政府和税局利用了221号文件这一漏洞，纷纷出台属地缴纳所得税的规定和解释。

　　依据是：

　　1;跨地区设立的项目部没有营业执照。

　　2;221号第一条第一款规定“二级分支机构是指总机构对其财务、业务、人员等直接进行统一核算和管理的领取非法人营业执照的分支机构。”

　　3;于是，没有执照就不是二级分支机构，不能证明自己的身份，于是按第一条第四款：“应视同独立纳税人计算并就地缴纳企业所得税”。

　　地方政府和税局对此文件的解释是：建筑企业跨地区设立的项目部只有两种缴纳企业所得税的方式，一是认定为二级分支机构，拿总机构的《分配表》来缴税;二是应视同独立纳税人计算并就地缴纳企业所得税。不管怎么样都是要缴税。

　　有的总机构企业来理论，说自己不是以总机构名义经营的分支机构，但一些省建设厅、工商局出台了外埠施工单位来本省施工，必须在本省办理营业执照的规定，税局以此来认定外地施工企业在本省经营，不是总机构就是分支机构。

　　由此，所得税必须要在施工地缴一些。

　　根据以上规定和解释，外地建筑企业如对此征税提出复议或诉讼，基本上没有胜诉的可能。

　　大多企业选择先缴税，再谋其他办法。

　　也有大企业向总局反映，于是总局出台国税函(2010)39号文件，该文件没有认真得到执行。原因：一是地方政府不允许执行，减少了地方的税源。二是此文件本身有重大漏洞—-文件“第二条：建筑企业跨地区设立的不符合二级分支机构条件的项目经理部(包括与项目经理部性质相同的工程指挥部、合同段等)，应汇总到总机构或二级分支机构统一计算，按照国税发〔2008〕28号文件规定的办法计算缴纳企业所得税。”与(1995)227号文件不同的是没有规定项目经理部没有外管证，不汇总缴税如何处理。这一问题受到各省税局的质疑，抛弃外管证是不切实际的。另外要求退税，地方政府强烈反对，怎么能执行下去?

　　39号文件出台，只是解决了个别企业的税收问题。本人认为不可能长久。因此一直在观望。

　　果然，在地方诸侯列强的抗议声中，国税函(2010)156号文件出台了。《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》国税函(2010)156号，2010年4月19日发布，2010年1月1日起执行。与39号文件仅隔两个月。主要内容及焦点在于第三条规定：“建筑企业总机构直接管理的跨地区设立的项目部，应按项目实际经营收入的0.2%按月或按季由总机构向项目所在地预分企业所得税，并由项目部向所在地主管税务机关预缴。”这是一个谁都不满的文件，但我体谅总局的难处，在座谈会上，对他们给予深深地理解和支持。

　　央企认为交的多，地方政府认为收的少，基层税局认为政策多变折腾人。我却认为这是目前利益各方妥协的最好结果。稳定一下，可能还要有新的政策出台，我们期待。

　　再点评一下大家关心的问题：

　　1;156号文出台后，39号文确实没有作废。一是39号文给解决2009年遗留问题提供方便，多征税款可以退税。二是此问题内部、外部争议都太大，政策不能绝对化，给自己留有余地。三是与156号文并行，看社会反响如何，以待下一步政策调整完善。

　　2;156号文件第4条规定：“总机构汇总计算企业应纳所得税建筑企业总机构应汇总计算企业应纳所得税，按照以下方法进行预缴：

　　(1)　总机构只设跨地区项目部的，扣除已由项目部预缴的企业所得税后，按照其余额就地缴纳;”

　　是否可以理解为：总机构在外地项目部缴纳的所有企业所得税都有可以回总机构扣除?此句现在就存在争议，有的地区允许全部扣除，有的地区允许扣除0。2%，有的地区不允许扣除。我们辽宁地税规定在156号文件未出台前，项目部缴纳的所有企业所得税可以在总机构应纳税额中扣除，之后只允许扣除0。2%。这句话解释的争议还要继续下去。

　　3;156号文规定是以项目实际经营收入的0.2%预缴所得税，实际上是给地方政府一个安慰，但地方政府要求至少0。5%，去年12月建筑业所得税征收管理办法征求意见稿有这个意见。企业不应计较这0。2%，地方政府如能全面执行156号文件，对企业来说是幸福的事，缴的税回去还可以抵扣，没有损失。对总局不能要求过多。

　　4;建筑业被要求一开营业税发票就预征所有税收是税收征管的惯例，是通行的做法，现阶段很难改变。

　　总之，建筑业混乱的主要根源在于对221号文件理解的争议，总局对此也没有具体解释，也不好解释。基层只能是怎么样理解就怎么样执行，于是建筑企业深受其苦。但156号文件是一个积极的信号，我相信，2010年建筑业纳税人，虽然不有一些“彷徨与呐喊”，但建筑企业的日子要比过去好得多。156号功不可没。

　　河北地税，你凭什么?

　　引文：河北省地方税务局关于建筑安装企业纳税地点问题的通知 冀地税函[2007]255号

　　各市地方税务局、省直属征收局：

　　据部分基层单位反映，目前在建筑安装企业所得税征收管理方面出现了一些问题,一是有些省(市)税务机关对我省外出施工且有《外出经营管理证明》的建筑安装企业，就地征收了企业所得税，直接影响了我省建筑安装企业所得税的收入进度;二是部分外地来我省施工的建筑安装企业没有及时回原地足额缴纳企业所得税，出现了管理漏洞。为了加强对建筑安装企业所得税的征收管理，堵塞管理漏洞，确保所得税收入及时足额入库，现就有关问题明确如下：

　　一、对来冀施工的外省建筑安装企业，无论其有无《外出经营管理证明》，一律就地定率征收企业所得税。具体应税所得率由县级地税机关在5%至15%的范围内确定。

　　二、对省内跨市施工的建筑安装企业，可凭《外出经营管理证明》回原地缴纳企业所得税，施工地地税机关可凭《外出经营管理证明》及在原地缴纳企业所得税的纳税证明，不予征收企业所得税;否则，一律就地定率征收企业所得税。

　　二○○七年十一月一日

　　这是最近几天令我非常头疼的一个文件，而且今天正面面对了。好不容易业主第一期计量下来，等着去税务局开发票拿计量款呢，结果这边的地税局给我搬了上面的那个文件，我跟税务局的人好说歹说，人家还是不同意，按省规定执行!咋一看，这个河北省地税局下的规定有明显的报复行为!就因为外省有些地方收河北省外出建安企业所得税，河北省就这么做?就这么下这样的规定似乎很勉强吧?而且不合法啊!很难理解，更难接受!各省在建筑安装企业所得税征收管理上出现的问题，各省应向国家税务总局反映寻求协调解决办法，不应把解决办法强加到企业身上吧?而且规定企业所得税按收入(业主计量金额)的5%-15%缴纳，试问，这样哪个企业受得了呢?不仅是一种重复纳税的行为，更会加重企业的经济负担，严重影响企业的经营发展。这样下去，谁还会来你河北干这种行业呢?我们这的当地税务局给我们的税率是1.75%，即使这个数也是个非常大的数目了，就拿一个三个亿的工程来说吧，按这种征收办法整个工程下来要多500万的税，500万对现在的施工企业是一个什么样的数字?尤其是在建安市场竞争激烈利润微薄的年代(现在大都施工企业都是亏损的)?5%-15%税率由地方税务分局具体制定执行，到底是依据什么制定呢?河北地税的这种征收办法是怎么制订出来的呢?依据的是国家哪门子的税法法规呢?还是看看国家制定的法规吧：二○○七年三月十六日颁布，自2008年1月1日起施行的《中华人民共和国企业所得税法》第七章第五十条明确规定：“第五十条除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点;但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。

　　居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。项目经理部属于一个公司的驻外机构，不具备法人资格，企业所得税应由公司注册所在地税务机关汇总公司驻外机构营业情况计算企业所得税，项目部不可能单独承担企业所得税!举个例子：假如一个集团公司有20个项目，都是在省外进行施工，公司一个经济年度的税前利润(所有项目的汇总合并数)为负数(亏损)，那么按照企业所得税法是不用缴纳所得税的，但是按照河北省地税局的规定的话假设这个集团公司20个项目一年的总收入是10亿，即使是按照1.75%的税率进行所得税缴纳，这个集团公司的20个项目部一年光企业所得税就得缴纳1750万元，试问，都这么缴纳企业所得税的话这个集团公司还能扛多久?一分钱不用交跟1750万对于一个小型的集团公司来说无疑要了命!国税发[1995]227号《国家税务总局关于建筑安装企业所得税纳税地点问题的通知》第一条里明确写到：建筑安装企业离开工商登记注册地或经营管理所在地(以下简称所在地)到本县(区)以外地区施工的，应向其所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明(以下简称外出经营证)，其经营所得，由所在地主管税务机关一并计征所得税。否则，其经营所得由企业项目施工地(以下简称施工地)主管税务机关就地征收所得税。

       二○○八年三月十日国家税务总局印发的的《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》第二十二条 规定：总机构在年度终了后5个月内，应依照法律、法规和其他有关规定进行汇总纳税企业的所得税年度汇算清缴。各分支机构不进行企业所得税汇算清缴。由此可见，由国家税务总局印发的一系列有关企业所得税的征缴规定都明确指出了公司不具备法人资格的驻外机构，其经营所得由总机构汇总计算，既然是这样，我项目部有外出经营许可证明河北地税为何还要收我的企业所得税???难道国家税务总局的相关法规还不够明确吗?还是河北地税不顾国家税务总局法规越权征收?凭什么这么做?难道真的是县官不如现管?河北地税这种做法直接引起了很多外省进冀经营的建安企业的不满与不解，网上很多相关企业就此规定提出异议，纷纷向河北地税网站的局长信箱里进行咨询，但到目前都未得到解答，为何?是不想解答还是心里有鬼?国家税务总局网站纳税咨询专栏2008年3月31日刊登的一个最新咨询问题里就有一篇《关于在河北省的建筑安装企业纳税地点的问题》的文章，详文如下：

　　问题内容：

　　我单位是中央在京企业，企业所得税在机构所在地国税缴纳，但在河北省施工时被要求按《河北省地方税务局关于建筑安装企业纳税地点问题的通知》(冀地税函【2007】255号)就地按照合同价款的5%-15%缴纳企业所得税，而我公司咨询后，得到答复所交税款回机构所在地不予抵扣，这样不仅造成我公司重复缴纳所得税，而且税率极高，对于建筑安装企业根本无法承受，请问河北省这一文件有根据吗?合理吗?我公司应如何处理?

　　回复意见：

　　您好：

　　您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下：

　　一、按照《中华人民共和国企业所得税法》规定：居民企业在中国境内设立不具有法人资格营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。

　　二、贵公司在河北的施工企业，2007年底前应按照《国家税务总局关于建筑安装企业所得税纳税地点问题的通知》 (国税发[19951227号)的规定执行;2008年以后，按照新税法实行法人纳税。

　　三、各地出台的与总局政策相违背的税收规定，企业可不予执行。

　　上述回复仅供参考。有关具体办理程序方面的事宜请直接向您的主管或所在地税务机关咨询。

　　欢迎您再次提问。

　　国家税务总局

　　2008/03/26