投资性房地产进项税额抵扣有讲究

投资性房地产是会计上的概念，指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。目前税收相关法律法规未见对投资性房地产的具体规定，造成增值税处理上有一些争议。

购进投资性房地产：进项税额可一次性抵扣

根据《国家税务总局关于发布〈不动产进项税额分期抵扣暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）第二条规定，增值税一般纳税人2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程，其进项税额应按照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

“投资性房地产”不属于 “固定资产”，应分别适用不同的企业会计准则。如果以购进、投资转入或以物抵债等方式取得的不动产，如果符合投资性房地产的定义，会计上按照准则规定计入“投资性房地产”科目，不计入“固定资产”科目核算，其进项税额可以一次性全额抵扣。如此大额资产的进项税额可能会造成增值税长期留抵。

例1. 甲企业为增值税一般纳税人，2017年1月购置了一套商业房用于出租，购置价为2220万元，取得增值税专用发票并认证通过。购置房产时的会计处理如下：（单位：万元，下同）

借：投资性房地产 2000

应交税费——应交增值税（进项税额）220

贷：银行存款 2220

自行建造投资性房地产进项税额可一次性抵扣

企业在建的建筑物，只有董事会或类似机构作出正式书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，可视为投资性房地产。

《企业会计准则第4号——投资性房地产》的规定，采用成本模式计量的投资性房地产，其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等，均计入“投资性房地产——在建工程”科目。

《财政部关于印发〈增值税会计处理规定〉的通知》（财会〔2016〕22号）的规定，一般纳税人自2016年5月1日后取得并按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额按现行增值税制度规定自取得之日起分2年从销项税额中抵扣的，应当按取得成本，借记“固定资产”、“在建工程”等科目，按当期可抵扣的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按以后期间可抵扣的增值税额，借记“应交税费——待抵扣进项税额”科目。

根据以上规定，会计上计入“固定资产”、“在建工程”科目的，进项税额才可分期抵扣，对于计入 “投资性房地产”或者“投资性房地产——在建工程”科目的，进项税额可一次性抵扣。

例2. 2017年1月1日经董事会批准，甲企业购入一栋烂尾楼，进行建造后对外出租。2月1日实际支付价款10500万元，取得增值税专用发票（征收率5%），并认证通过，当日办理相关手续取得所有权。3月1日开始委托承包商继续建造，12月31日建造完成，建造成本共取得增值税专用发票价税合计为22200万元（税率11%），并认证通过。

（1）购置时：

借：投资性房地产——在建工程 10000

应交税费——应交增值税（进项税额） 500

贷：银行存款 10500

（2）发生工程成本时：

借：投资性房地产——在建工程 20000

应交税费——应交增值税（进项税额）2200

贷：银行存款等 22200

（3）完工结转：

借：投资性房地产——成本 30000

贷：投资性房地产——在建工程 30000

自建的不动产：进项税额可分期抵扣

对于自建的不动产项目，建成后准备自用，则建造阶段核算时应通过“在建工程”科目，完工后转入“固定资产”科目。

例3. 甲企业为增值税一般纳税人，2017年1月开工改造旧厂房，该不动产取得时（2016年4月30日前取得）原值为2000万元，装修时已计提折旧1000万元，假设无净残值。改造厂房设计费212万元，取得增值税专用发票注明税额12万元，当月未认证；采购建筑材料468万元，取得增值税专用发票注明税额68万元，当月认证通过；取得工程施工增值税专用发票价税合计为206万元，当月认证通过，税额6万元。

（1）装修日：

借：在建工程 1000

累计折旧 1000

贷：固定资产 2000

（2）发生改造费用：

借：在建工程 800

应交税费——待认证进项税额 12

应交税费——待抵扣进项税额29.6（74×40%）

应交税费——应交增值税（进项税额）44.4（74×60%）

贷：银行存款等 886

（3）下月设计费认证：

借：应交税费——应交增值税（进项税额）7.2（12×60%）

应交税费——待抵扣进项税额4.8（12×40%）

贷：应交税费——待认证进项税额 12

（4）第13个月可抵扣进项税额时：

借：应交税费——应交增值税（进项税额） 34.4

贷：应交税费——待抵扣进项税额 34.4

（5）工程完工：

借：固定资产 1800

贷：在建工程 1800