关于福建汇鑫公司与漳州市国税局税务行政复议决定争议案的专家意见

福建汇鑫资源再生利用有限公司与福建省漳州市国家税务局行政复议二审行政判决书

　　审理法院：漳州市中级人民法院

　　文书类型：行政判决书

　　案号：(2016)闽06行终89号

　　上诉人(原审原告) 福建汇鑫资源再生利用有限公司，住所地福建省漳州开发区成功大道13号泊位。统一社会信用代码913506817960922450。

　　法定代表人 张晓彪，董事长。

　　委托代理人 陈春花，女，1965年10月8日出生，汉族，福建汇鑫资源再生利用有限公司员工，住福建省福州市鼓楼区。

　　委托代理人 张弛，福建凯峰律师事务所律师。

　　被上诉人(原审被告) 福建省漳州市国家税务局，住所地福建省漳州市芗城区水仙大街47号。

　　法定代表人 沈家骏，局长。

　　委托代理人 杨柳，女，福建省漳州市国家税务局法制科科长。委托代理人蔡丽石羡，福建泾渭明律师事务所律师。

　　上诉人福建汇鑫资源再生利用有限公司(以下简称“福建汇鑫公司”)因税务行政复议一案，不服漳州市芗城区人民法院(2016)闽0602行初4号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，公开开庭审理了本案。上诉人福建汇鑫公司的委托代理人张弛，被上诉人福建省漳州市国家税务局(以下简称“漳州市国家税务局”)的委托代理人杨柳、蔡丽石羡到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

　　原审判决查明，福建汇鑫公司向福建省招商局漳州开发区国家税务局(以下简称“开发区国家税务局”)申请办理2009年至2010年的出口退税款，开发区国家税务局于2015年6月30日作出《税务事项通知书》，内容如下：“根据国税函[2012]248号《关于开展银制品出口退税核查工作的通知》规定，有关须向上游企业及往上追溯三个生产或流转环节的要求，我局先后几次对你单位生产银制品在进货环节上游企业发函协查，根据收到回函情况，仍存在疑点未排除，根据税发总[2014]155号《出口退税管理工作规范1.0》规定暂缓办理出口退税。”福建汇鑫公司不服，于2015年8月31日向漳州市国家税务局申请行政复议，请求：

　　(一)责令开发区国家税务局及时办理2009年—2010年应退未退的出口退税款人民币8384315.7元;(二)撤销开发区国家税务局于2015年6月30日作出的《税务事项通知书》或者确认其违法。2015年9月6日，漳州市国家税务局作出《受理行政复议申请通知书》，并于2015年9月7日送达给福建汇鑫公司。2015年9月7日，漳州市国家税务局作出《行政复议答复通知书》，并于2015年9月9日送达给开发区国家税务局。开发区国家税务局于2015年9月18日提交答复书及相关证据材料。2015年10月19日，漳州市国家税务局作出漳国税复决字[2015]2号《行政复议决定书》：“经审理查明：一、开发区国家税务局不具备退税审批的权限，…。(一)根据国税发[2005]51号《国家税务总局关于印发<出口货物退(免)税管理办法(试行)>的通知》第十六条规定，出口货物退(免)税应当由设区的市、自治州以上(含本级)税务机关根据审核结果按照有关规定进行审批。税务机关在审批后应当按照有关规定办理退库或调库手续。

　　(二)闽国税函[2015]154号《福建省国家税务局关于明确出口货物劳务退(免)税审批权限有关问题的通知》第三条规定，各设区市国家税务局对下放审批权已受理的出口企业出口退(免)税申报，仍按原规定进行审核审批。对下放审批权前尚未办理的出口退税清理和排查工作，仍由原审批单位负责。二、开发区国家税务局作出暂缓办理出口退税的政策依据不当。开发区国家税务局作出《税务事项通知书》的政策之一是税总发[2014]155号《国家税务总局关于印发<全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(1.0版)>的通知》，该文件的执行日期是自2015年2月1日起，不适用福建汇鑫公司2009年—2010年申请出口退税的情形，且该份文件为内部工作流程规范，并不具备税收规范性文件的法律效力。本机关认为，本机关决定如下：对开发区税务局作出的暂缓出口退税决定的行为以及发出《税务事项通知书》的行为均予以撤销，并责成开发区国家税务局按出口退(免)税管理工作规定和流程办理福建汇鑫公司相关出口退税事宜。”并分别于2015年10月21日、22日送达行政复议决定书给福建汇鑫公司和开发区国家税务局。福建汇鑫公司不服，起诉至法院，请求判令：一、撤销漳州市国家税务局作出的漳国税复决字[2015]2号《行政复议决定书》;二、责令漳州市国家税务局重新作出行政复议决定，及时办理出口退税。另查明，2016年4月23日，福建汇鑫公司向原审法院邮寄《一并审查规范性文件合法性申请书》，申请对福建省国家税务局闽国税函[2015]154号《关于明确出口货物劳务退(免)税审批权限有关问题的通知》第三条规定的合法性进行审查。

　　原审判决认为，根据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第(三)项规定“具体行政行为有下列情形之一的，决定撤销、变更或者确认该具体行政行为违法;决定撤销或者确认该具体行政行为违法的，可以责令被申请人在一定期限内重新作出具体行政行为：1.主要事实不清、证据不足的;2.适用依据错误的;……。”国税发[2005]51号《国家税务总局关于印发<出口货物退(免)税管理办法(试行)>的通知》第十六条规定“出口货物退(免)税应当由设区的市、自治州以上(含本级)税务机关根据审核结果按照有关规定进行审批。税务机关在审批后应当按照有关规定办理退库或调库手续。”福建汇鑫公司向开发区国家税务局申报2009年—2010年的出口退税款，开发区国家税务局根据国家税务总局税总发[2014]155号《国家税务总局关于印发<全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(1.0版)>的通知》规定，于2015年6月30日作出《税务事项通知书》：暂缓办理出口退税。国家税务总局税发总[2014]155号《关于印发的通知》规范的是2015年2月1日之后的企业出口退(免)税审批权限问题，对于福建汇鑫公司申报的2009年—2010年的出口退税款的事宜，开发区国家税务局不具备福建汇鑫公司申报的2009年—2010年出口退税款的退税审批权，不得对外作出暂缓办理退税的通知。漳州市国家税务局根据国税发[2005]51号《国家税务总局关于印发<出口货物退(免)税管理办法(试行)>的通知》第十六条及《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第(三)项的规定，对开发区国家税务局于2015年6月30日作出的《税务事项通知书》予以撤销，并无不当。国家税务总局税总发[2014]155号《关于印发的通知》第二条第(三)项规定“省国家税务局按下放出口退(免)税审批权的规定确定的县(区)国家税务局”、第九十二条规定“各省国家税务局应根据本规范，结合本地区的实际情况，制定具体操作办法”、第九十三条规定“本规范自2015年2月1日起实施”。从2015年2月1日起，生产企业出口退(免)税审批由县(区)国家税务局负责，各省根据实际情况制定具体办法。福建省国家税务局《关于明确出口货物劳务退(免)税审批权限有关问题的通知》第三条规定“各设区市国税局对下放审批权前已受理的出口企业出口退(免)税申报，仍按原规定进行审核审批。对下放审批权前尚未办理的出口退税清理和排查工作，仍由原审批单位负责。”国家税务总局《关于印发的通知》第二条是对出口退(免)税审批权下放问题的规定，规范的是对2015年2月1日之后申报的出口退税事宜。福建省国家税务局《关于明确出口货物劳务退(免)税审批权限有关问题的通知》第三条是对审批权下放之前尚未处理的出口退(免)税事宜所作出的规定，两者所规范的范围、内容均不同，不存在冲突的问题。福建汇鑫公司认为《福建省国家税务局关于明确出口货物劳务退(免)税审批权限有关问题的通知》第三条实际上擅自延长了各设区市国税局仍可审批出口退税的期限，缺乏依据，于法无据，不予采纳。审批权下放的时间为2015年2月1日，本案涉及的是福建汇鑫公司2009年—2010年申请出口退税的事宜，漳州市国家税务局根据《福建省国家税务局关于明确出口货物劳务退(免)税审批权限有关问题的通知》第三条的规定，责成开发区国家税务局按照出口退(免)税管理工作规定和流程办理福建汇鑫公司相关出口退税事宜，并无不妥。规范性文件的制定主体是国务院部门和地方人民政府及其部门，规范性文件的内容涉及的是不特定的公民、法人或其他组织的权利义务的外部行政事项，规范性文件具有规范性和普遍约束力。国家税务总局税总发[2014]155号《关于印发的通知》属于规范性文件，对税收相对人有普遍约束力，漳州市国家税务局作出的行政复议决定书中认为国家税务总局税总发[2014]155号《关于印发的通知》系内部工作流程规范，并不具备税收规范性文件的法律效力的表述不当，属于文书的瑕疵，但不影响行政复议决定书的实质内容与最终裁决，福建汇鑫公司以此为由请求撤销漳州市国家税务局作出的行政复议决定书，不予采纳。进出口税收及税收管理工作系国家税务局的职能权限，本案是对漳州市国家税务局作出的行政复议决定书的合法性进行审查，而不是对是否办理出口退税的问题进行审理，办理出口退税属于另一行政行为，因此，福建汇鑫公司主张的判决责令漳州市国家税务局及时办理出口退税，不属于本案的审理范围。福建汇鑫公司以漳州市国家税务局适用的福建省国家税务局《关于明确出口货物劳务退(免)税审批权限有关问题的通知》第三条违法、开发区国家税务局对福建汇鑫公司申请的2009年—2010年出口退税事宜有审批权等为由请求撤销漳州市国家税务局作出的行政复议决定书，于法无据，不予采纳。据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决：驳回福建汇鑫公司的诉讼请求。本案受理费50元，由福建汇鑫公司负担。

　　福建汇鑫公司不服原审判决，向本院提起上诉称：

　　一、《国家税务总局关于印发〈全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(1.0版)〉的通知》(税总发[2014]155号)第二条规定，出口退税审批权限要下放到县(区)国家税务局，国税发[2005]51号《国家税务总局关于印发〈出口货物退(免)税管理办法(试行)〉的通知》第十六条规定与其相抵触，没有法律效力。本案只要审查《福建省国家税务局关于明确出口货物劳务退(免)税审批权限有关问题的通知》(闽国税函[2015]154号)是否合法，上诉人认为闽国税函[2015]154号文违法的理由是：根据税总发[2014]155号文第二条和第九十三条规定，从2015年2月1日起由省国家税务局按下放出口退(免)税审批权的规定，确定下放审批权的县(区)国家税务局，以及《国家税务总局关于抓好〈全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(1.0版)〉落实工作的通知》(税总函[2015]29号)第二条第(一)项规定，对生产企业的出口退(免)税审批权限，省国税局全部下放至县(区)国家税务局，并且应在2015年4月1日前到位，各设区市国税局不再审批生产出口退税。上诉人在《一并审查规范性文件合法性申请书》、2016年4月26日庭审和4月28日邮寄给法庭的《福建汇鑫资源再生利用有限公司庭审补充意见》中，均反复强调闽国税函[2015]154号文与税总函[2015]29号相抵触，一审故意隐瞒本案重要事实，只字不提税总函[2015]29号文。

　　二、一审判决将属于程序问题的审批权当作实体问题解释。审批权限属于程序规定，并不是实体规定。税总发[2014]155号文规定从2015年2月1日起生产企业出口退(免)税审批由县(区)国家税务局负责，应当包括新申请的出口退税，也包括已申请但尚未审批的出口退税。闽国税函[2015]154号文直接规定之前受理尚未审批的，仍然由原审批机关审批的规定，显然违反“程序从新、实体从旧”的法律适用基本原则，明显与上位法——税总发[2014]155号、税总函[2015]29号文相抵触。

　　三、被上诉人在复议决定书中撤销开发区国家税务局暂缓退税决定，并要求开发区国家税务局按出口退(免)税管理工作规定和流程办理申请人相关出口退税事宜。对新申报出口退税的审批问题，应当按照税总发[2014]155号及税总函[2015]29号文有关下放审批权的规定执行，不是由县级国税机关呈报地市一级国税机关审批。一审判决维持对新申报的出口退税仍然由被上诉人审批或者由其直接决定是否同意办理出口退税的复议决定，属适用法律错误。