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⑴ 资产需要过户的情况 这种情况下，例如土地使用权需要过户给开发单位，这时土地使用权及原有的地上建筑物从法律登记到实际控制都已经完全不属于会计主体（原单位），因此应当扣除这项资产；同时由于未来将换入资产价值、时间的不确定性，同时该资产目前可能仍未建成，所以只能设置过渡性科目，同时确认换出资产的损益。在换入资产建成并过户到会计主体（原单位）时，再从过户性科目转入新的资产类科目。 该处置方法相当于将非货币性资产交换准则予以分解，分别在两个会计期间进行处理。 ⑵资产不需要过户的情况 这种情况下，例如土地使用权不需要过户给开发单位，这时土地使用权在法律登记上仍然属于会计主体（原单位），虽然原有的地上建筑物可能已经被拆除，新的地上建筑物正在建设当中，但根据《物权法》第一百四十六条“建设用地使用权转让、互换、出资或者赠与的，附着于该土地上的建筑物、构筑物及其附属设施一并处分”的规定（即通常所说的“房随地走”），因此可以认为该项资产仍然存在，因此暂不用作会计处理。 在取得应得的分配资产时，再根据非货币性资产交换准则分别确认换入资产的价值和当期的损益。 （三）换入方（房地产公司）的会计处理 1、接受投资入股的会计处理 在办理正式的投资入股的情况下，与接受其他方式入股的处理方式基本相同。 但是，这种投资入股经常是对某个单一项目的投资入股，因此有很多情况是不办理正式的入股手续的。由于法律法规的限制，无法将这部分投资增加到实收资本或资本公积中，通常将其作为往来，在项目分配时或项目利润分配时将往来的余额作为投资本金归还，超过本金支付的部分作为利润分配的一部分。 当然，也有的会计喜欢在土地投入时不作任何会计处理，这样子的后果是企业的资产和成本不准，在分配时偿还的本金无法处理。 此外，在分配的时候，虽然合作的单一项目并不是一个法律主体，但由于涉及到计算利润并分配的问题，因此会需要按照《企业会计准则第35 号——分部报告》编制该项目的会计报告。 2、资产直接置换（无时间差异）的会计处理 基本同换出方的会计处理类似。 3、资产置换（有时间差异）的会计处理 ⑴ 资产需要过户的情况 同上，在资产（如土地使用权）过户时暂估开发成本，并相应计入设置过渡性科目，无损益确认。在商品建成分配时，根据换出资产的公允价值和相应的税金调整换入资产的价值，并确认损益。 ⑵资产不需要过户的情况 在资产换入时暂不作处理，在商品建成分配时，根据换出资产的公允价值和相应的税金确认换入资产的价值，并确认损益。 三、营业税规定 （一）纳税规定（视同广告时间） 1、土地使用权和房屋所有权互换 对甲方应按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税；对乙方应按“销售不动产”税目征税。如果合作建房的双方(或任何一方)将分得的房屋销售出去，则又发生了销售不动产行为，应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。 2、土地使用权和土地使用权互换 双方各按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税。 3、房屋所有权和房屋所有权互换 双方各按“销售不动产”税目征税； 4、土地租赁权和房屋所有权互换 对甲方按“服务业——租赁业”征营业税；对乙方按“销售不动产”税目征营业税。 5、土地使用权入股，包括： ⑴ 风险共担、利润共享的分配方式 对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得的利润不征营业税。 ⑵ 按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润的分配方式 对甲方取得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入按“转让无形资产”征税；对合营企业则按全部房屋的销售收入依“销售不动产”税目征收营业税。 ⑶ 按一定比例分配房屋的分配方式 对甲方按“转让无形资产”征税；对合营企业的房屋，在分配给甲乙方时不征营业税；如果将以双方各自销售，则再按“销售不动产”征税。 以上具体规定，可以参照《国家税务总局关于印发营业税问题解答（之一）的通知》国税函发[1995]156号第十七条规定。 5、特殊情况 根据《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》国税函[2005]1003号的规定，如果甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，不适用《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）〉的通知》（国税函发[1995]156号）第十七条有关合作建房征收营业税的规定。 这种情况下，甲方未发生转让土地使用权的行为，因此不用缴纳转让土地使用权的营业税。 （二）计税依据 1、基本规定（广告同上） 《国家税务总局关于印发营业税问题解答（之一）的通知》国税函发[1995]156号第十七条规定：“由于双方没有进行货币结算，因此应当按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定分别核定双方各自的营业额。” 《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十五条规定：“纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产价格明显偏低而无正当理由的，主管税务机关有权按下列顺序核定其营业额： (一)按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定。 (二)按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定。 (三)按下列公式核定计税价格：计税价格＝营业成本或工程成本×(1＋成本利润率)÷(1－营业税税率) 上列公式中的成本利润率，由省、自治区、直辖市人民政府所属税务机关确定。” 在实际操作中，对于开发单位的资产价格比较好认定，但对于土地使用权等换出资产的价格比较难以认定，根据实施细则第十五条也不好处理。对于这种情况，大致的处理就是以换入资产的价值作为换出资产（土地使用权）的价值。 2、特殊情况 ⑴ 住宅小区的以房换地（回迁） 根据《国家税务总局关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复》（国税函[1995]549号）的规定： 对外商投资企业从事城市住宅小区建设，应当按照《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定，就其取得的营业额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。 |
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