营改增对经济合同签订的影响及风险提示

第八个方面，签订经济合同时还要关注，并非无偿需要表述清晰。

什么是并非无偿？我们结合两个问题来讲，第一个问题是：营改增后给企业装修期免租费应视为收入，怎样回避税收风险？另一个问题是：营改增后租赁合同签订要注意的关键点，过往合同修改涉及哪些？

营改增后，给企业装修免租期或者是免租费为什么要作为收入，财税〔2016〕36号文件明确表述，增值税无偿赠送不动产或者无形资产无偿提供服务的，这些服务不是以社会公众或者公益性的都视同销售。所以如果一个商业租给他一年的话，按照惯例给他两个月的免租期，这两个月的免租有可能被税法界定成无偿给对方租赁不动产，应该是同销售。出租方得将这两个月对应租金的市场价值乘以对应11%的税率去缴税

增值税所说的无常通常意义上是纯粹的白送，大量的业务并非是无偿而是捆绑销售。例如商业企业买一大洗发水送一小的，买一赠一对；住酒店送的早餐，这早餐是无偿的吗？包括买房子送的装修。你不买这房子装修是不会给你的，你不住这酒店怎么可能会享受免费的早餐，如果不买的主产品商业企业也不给你赠送副产品，所以这几类业务本质上不是白送，不是无偿。

因此在合同中还是要尽量将捆绑业务明确的表述，要将非无偿的内含到价格里边。结合所提的问题我们举个例子：给企业装修期免租费，我们可以这样，这两份经济合同是等效的，一年免租两个月，其余月份每月6万元租金，这是第一份合同，在财务上按照直线法它的经济价值实质上相当于年租金60万元，它的经济基本等效于这份合同出租一年，每个月都不免，每月租金5万元，还是60万元，这两者是等效的。但第二份合同里就没有体现出一些容易产生风险的字眼，例如免租，每个月都没有免，都要收租金，但是租金的价格是一样的，关于付款进度，你可以单独再去约定。所以合同要通过一些表述去回避，如果这个业务本来他不是无偿的，我们用内含或者是不在单独收取价款这类表述。通过这种字眼，包括刚才讲的免租合同都可以清晰的界定没有发生无偿行为。

我们刚才谈到的案例，合同如果真这么签，不仅仅可以回避11%的销项税，还可以回避12%的房产税。对于产权所有人，无租使用税务机关也会界定房产税。当然这个房产税不一定是12%，现行的税法规定如果是无租使用房产，是要对产权所有人就房产原值进行征收。所以这个房产税也是可以通过合同把它回避掉的。

第九个方面，合同变更一定要精打细算。

这里面还有两个问题：1.原营业税下的合同是不是要更改呢？2.房地产企业前期发生的成本没有进项，现在开具增值税发票没有进项抵扣，税负提高了，如何降低税负？

营改增期间会涉及到原来营业税环境下考虑的合同，这类合同，双方在进行含税价款进行成本或进行税负测算的时候，都是按照百分之五点几或者是百分之三点去考虑的，现在合同执行了一半，过程中改为增值税了，更改合同可能就会涉及到双方重新谈判的过程。理论上的最佳状态是改征增值税以后，销项能够全部转嫁出去，进项能够充足的抵扣，这种理想状态意味着收入水平不变，成本还能降低。

打个比方，我是一家房地产公司，原来我卖房子，营业税下100万一套，里面内含了5万的营业税，现在营业税不征了，但我的收入水平想保持不变，95万，再交11%的增值税，那么含税的这套房子应该以95万乘以1+11%卖106万，假如能卖出去，这样的话是销项可以全部转嫁，收入水平不变。同时原来我买了很多甲供材，刚才内含的增值税变为一般纳税人后，还可以抵扣。意味着付出117万的材料款，其中的17万作为进项，材料成本由营业税环境下的117万变更为100万，收入水平不变成本还能降低这是最理想的。

但在实际工作中，这种理想状态是比较困难的，我们通过两个方面来解释。如果营改增之后，一方不同意变更合同价款，原来100万现在还得100万，这房子你还得100万卖给我，即便你改为一般纳税人，意味着销项税金根本没法转嫁，这房子按照增值税11%的税率，还没100万的话，里面的内含了约10万的增值税。税据的收入只有约90万，收入就明显的下滑。如果成本端取不到足够的进项，就会受到影响。

所以更改合同就要考虑定合同价款能不能变化，如果合同价款不能变化，对我们例子中这个房地产公司影响就会很大。如果对方同意修改合同，对方愿意承受这个销项税的转嫁，95万可以乘以1+11%，愿意106万去购买，但这种情况的很个别，往往付款方通常也是一般纳税人，他可以承受这个转嫁的销项税，对他来说无非是掏出进项税然后再抵掉。

更改合同另一方面我们再来考虑进项税，因为销项税分成两个方面去考虑，一个是能不能转嫁的问题，一个是转让不了的问题。这里边又分为合同价款不能改和能改，它产生的作用是不同的。同时考虑进项，如果进项很充足的话，更改合同不排除选择一般计税方法。例如有的施工企业造桥修路的，年初的合同，现在改成增值税了，大量的结构件可以抵扣进项的还都没有发生，这种企业有可能会选择一般计税方法。如果几乎没有多少进项，销项税又很难转嫁，说税负就会上升，正如问题中所提到的这个房产公司感觉到的税负上升，因为销项转嫁意味着价税合计的房款得比过去高，价格不能变的话，进项又几乎没有，成本很难下降，销项税转嫁不出去，收入下降的却很多，所以税负就会上升。此时税法也给予了简易征收的方式，房地产企业可以根据老项目这些规定，个别项目选择执行简易征收5%的征收率，以确保收入不受影响。

在选择的时候要遵循几个思路：首先一定要先考虑自身，而后再考虑链条的上下游，再抉择在哪个项目中选择按照执行老项目，确定后三十六个月不能变更。先自身再链条，按照项目选择。要注意的是，新老项目的选择是按照项目而不是按企业，一个公司可能有四个项目，你可以根据自己的需要，其中两个选择简易征收，两个选一般计税，一旦选好三十六个月不能改变。这种给予简易征收，目前主流的像房地产老项目、租赁不动产老项目还有高速公路分施工的老项目，还有建筑业老项目，这些给予选择的，按项目可以选，不意味着公司四个老项目要么全部选一般要么全部选简易，可以按项目选择，只不过选好以后三十六个月不能变，通常是先考虑自己的实际情况。

例如原来的地产和建筑施工的价格现在不能变，在这种情况下，上游的建筑企业通常不会选择一般计税，因为施工费用不变化，选择一般计税意味着收取同样的费用里边内含11%的增值税，剩下才是收入，因此上游的施工业通常愿意选择简易。下游地产公司选择简易也是可以的，如果地产公司想选一般计税，他就希望建筑企业也选一般计税，地产公司选一般计税，在支付价格不变的前提下，它的成本下降的更多。下游地产选一般计税，上游建筑不愿选择一般计税，双方可能坐下来签合同的时候就得重新谈判。

再打个比方，如果价格可以调整，上游建筑企业选一般，下游想选择简易也会遇到问题。因为下游地产公司选简易征收不需要你的进项抵扣，上游建筑选择一般，它的进项税对地产公司没有用，价格如果调整，意味着上游建筑公司把11%的税金要向下游转嫁，而下游选择简易，对这个转嫁的进项压根没兴趣。

所以这种合同更改实际上是很复杂的过程，要遵循先自身再链条，然后选项目，三十六个月不能改变。

由于营改增初期，今天我们分享的时间也比原计划长一些，这中间大家提到的问题也全部的回答，希望今天的分享能够对我们财税同仁的有一些帮助，谢谢大家！