所得税汇算80个问题的处理(综合版)

　　张伟大师《企业所得税80个问题及其解答》为财税工作者提供了一些处理所得税问题的思路，我把海涵大师、肖宏伟大师对《企业所得税80个问题及其解答》的理解添加进来，供大家在处理具体业务时，准确理解，把握分寸，合理规划，减少风险，以利于汇算清缴工作。

　　可以崇拜大师，但千万不要迷恋大师，凡事要有自己的见解!哈哈!有时候大师也是一种传说! 静水如菊

　　一、在同一县区设有两个以上分支机构，总机构在其他地区，是否可以在本县的某一分支机构汇总预缴企业所得税?

　　张伟老师个人观点：虽然税法没有明确界定，但是认为应该允许这样做，因为这样做没有违反税法的任何禁止性规定。

　　肖宏伟：一般征收局不会同意一个县区内不同的二级机构汇总预缴的，因为一是国税发(2008)28号第九条 总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构，就地分期预缴企业所得税。文件有明确规定，要分别预缴;二是多一个纳税单位，税务机关的权利调整空间要大一些。有利于管理。

　　海涵:如果两个以上的分支机构分别办理了(临时)税务登记，应该分开，因为实际中管理中专管员责任区也是有不同的。

　　赵嵩：即便在理论中可行，在实务中也没有操作性可言。

　　二、查补收入是否可以作为计提业务招待费、广告费和业务宣传费的基数?能否弥补以前年度亏损?

　　张伟老师个人观点：查补收入是否可以作为计提三项费用的扣除基数问题，其实由于当期纳税的时候是按照原来的收入作为基数的，已经对三费进行了调整，如果允许作为基数，意味着稽查是否同时要对企业进行调减处理?例如：某企业2008年收入为1000万元，发生了广告费20万元，企业纳税调增5万元广告费，2010年进行检查的时候发现，该企业2008年隐瞒收入500万元，如果允许查补收入作为三项费用基数，则意味着2008年应该调增500万元所得额，同时调减5万元所得额，汇总调增495万元所得额。建议，如果发文件的时候，最好将这层意思说清楚。

　　是否允许弥补以前年度亏损问题，国家税务总局2010年第20号公告已经明确规定允许弥补。

　　肖宏伟：实际稽查工作中，查补收入大都不允许作为计提三项费用的扣除基数。

　　基层征管稽查一般认为三项费用是以企业在汇算时《企业所得税年度纳税申报表》主表中填列的第一行营业收入为准。所以查补收入不能补提。

　　涉及稽查的文件，大多是管理性和程序性的，没有新的规定应适用以前的政策。

　　广西国税答疑：计算广告费扣除限额、业务招待费用扣除限额的时候，查补的收入可否计入计算限额的基础?2008-07-03

　　所得税答复 ：

　　你好!依据《财政部 国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知》(财税字[1996]079号)第一条规定，企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用，应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣。

　　海涵:广告费可以递延，以前亏损允许弥补，因此广告费无需调整;业务招待费以当年销售(营业)收入(注明：这个是会计上的概念)，因此是否能调整需要看查补收入是不是当年销售(营业)收入。

　　赵嵩：个人认为这里海涵老师的解释有一定的问题：广告费可以递延没有问题，问题是在事后查出的能否作为补提的依据，所以这两个不是相同的概念，个人认为同样不能作为广告费的计提依据。关于当年查增的收入是否可以作为业务招待费的计提依据同意海涵的看法。

　　三、企业向非金融企业及个人借款发生的利息支出，在不超过金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分允许扣除。由于各金融企业的浮动利率不一致，在计算利息扣除时如何掌握?

　　首先该问题不但是向个人借款时存在，向其他非金融企业借款的时候也存在该问题，因此应当增加“向非金融企业借款”。目前全国各省对该问题规定不一：

　　1、天津市国、地税、河北地税规定，只能在基准利率内扣除。

　　2、上海市税务局规定，在总局没有规定之前，实际发生的利息支出，只要不超过司法部门的上限，均可以扣除。

　　3、大连国、地税规定：如果该企业既向金融机构借款，也向非金融企业或个人借款，就按照该金融机构的利率，如果全部都是向非金融机构或个人借款，则按照基准利率扣除。

　　4、河南省地税局规定：按照该企业开户行的利率扣除。

　　张伟老师个人意见，上海市的规定比较合理、人性化。

　　肖宏伟：实际操作中，上海市税务局“不超过司法部门的上限”很难把握，没有多少可操作性。“在基准利率内扣除”是基层税务机关的处理尺度。建议大家使用基准利率，避免风险。

　　赵嵩：个人赞成大连的处理比较符合企业所得税法的精神，即不高于同期金融机构利率，由此没有必要强制为基准利率。

　　增加问题：企业向非金融企业或个人借款发生的利息支出，是否需要地税局代开的发票在税前扣除?对个人借款支付的利息支出，是否需要代扣代缴个人所得税的凭证作为企业所得税扣除的凭证?

　　张伟老师个人观点：所有的费用发生都应当提供证明业务真实发生的凭据，资金借贷行为也不例外，因此向非金融企业借款，应当提供代开的利息发票，向个人借款支付的利息应当提供代开的利息发票及个人所得税扣税凭证，方可在企业所得税前扣除。

　　肖宏伟：无发票不能扣除。所得税司解释可以扣除。但(2008)80号文规定不能扣除。

　　实际执行，基层税务机关大多会以征税的角度理解文件。安全第一，要取得发票。

　　海涵:此类利息支出会计上原本有规定：关联方按企业方的基准利率计算，非关联方按对方基准利率计算。

　　赵嵩：杭州地区个人借款利息均需取得税务机关的发票，在税务部门开票时事实已对流转税及个人所得税进行了扣缴。

　　四、查账征收企业改为核定征收后，以前年度尚未弥补完的亏损如何处理?以后年度如再转为查账征收能否继续弥补?

　　张伟老师个人观点：以前年度尚未弥补完的亏损，如果以后年度再转为查账征收的时候，如果没有超过5年应当允许延续弥补，核定征收期间应当延续计算弥补期限。

　　肖宏伟：实际管理是：查账征收企业改为核定征收后，企业所得税管理如同新办企业一样，所有所得税税收优惠以及所得税事项均不能延续，基层局大多不会允许弥补以前年度尚未弥补完的亏损。

　　海涵:一般查账征收企业不能改为核定征收，改为核定征收也是核定成本费用而已，不影响延续弥补。

　　赵嵩：在理论上同意张伟的观点，但在实务过程中确实较难操作，诚如肖宏伟老师所言查账征收变更为核定征收视同新办企业。所以即便再转为查账征收，也不可能继续弥补以前未弥补的亏损。

　　五、《国家税务总局关于电信企业坏账损失税前扣除问题的通知》(国税函〔2010〕196号)文件规定，从事电信业务的企业，其用户应收话费，凡单笔数额较小、拖欠时间超过1年以上没有收回的，由企业统一做出说明后，可作为坏账损失在企业所得税税前扣除。“单笔数额较小”如何界定?

　　肖宏伟：实际操作中，各省市都有规定，请大家一定要按照本地区规定处理。

　　如：青岛市地方税务局转发《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》的通知青地税发[2009]82号 2009-5-15 “四、关于《企业资产损失税前扣除管理办法》中数额大小的具体量化问题

　　1、《企业资产损失税前扣除管理办法》第十七条中涉及的“单笔数额较小”，具体量化标准为：单笔数额在5000元(含)以下的应收款项确认为“单笔数额较小”。等等。

　　海涵:“单笔数额较小”以国税发(2009)88号第二十一条规定为准

　　赵嵩：个人更倾向于肖宏伟老师所引用的条文，国税发[2009]88号第21条的规定主要争对存货而言，没有可比性。应收款项应引用该文第四章现金等货币资金损失的认定章节，无相关涉及数据的量化条文。

　　六、农业种植企业直接减免的增值税能否按照从事农林牧项目所得免征企业所得税?

　　张伟老师个人观点：不能免征企业所得税。财税【2008】151号文件明确规定，直接减免的增值税属于财政性资金，应当征收企业所得税，在政策上该问题并无异议，但是在计算应纳税所得额的时候应当注意，免征增值税是对增值额部分的免征(即：销项税额-进项税额)，不是对销项税额的免征，例如：某企业2009年进项税额为500万元，销项税额为600万元，应纳增值税额为100万元，则减免的增值税应当为100万元，而不是600万元，即使企业未按此进行会计核算，也应当按此计算计入应纳税所得额的财政性资金。

　　肖宏伟：“财税【2008】151号文件明确规定，直接减免的增值税属于财政性资金，应当征收企业所得税，在政策上该问题并无异议”，此项有争议，而且争议非常大。

　　实际执行一些省市县区按照财税【2008】151号“(二)对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除”的规定处理了。由于财税[2009]87号规定了：“对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除”的条件，实际上财政部和总局把这个问题减免税的权力下放给县级政府了。而且对一些特殊企业减免退增值税征收企业所得税，引发一些社会问题，所很大多省市县区减免退增值税按不征税收入执行，对其对应的成本费用不允许扣除，结果是：减免退增值税部分正常在成本费用中用掉的部分不用征税了。未用了的部分少量征收了一些税。按不征税收入处理税务局和企业都能接受，下一步可能会发文明确。

　　赵嵩：个人更倾向于严格执行财税【2008】151号文。因为对于财税[2009]87号文的政策时间性很强，严格意义上讲有违税法。并且对于直接减免的增值税如作为不征税收入，那么对应的成本呢?恐怕难以处理与归类，在实务中有大量的企业由于对政策理解有误，导致将不征税收入误作为免税收入，有人为误用税法的嫌疑。

　　七、房地产开发企业未签订预售合同收取的定金是否征税?

　　张伟老师个人意见：根据国税发【2009】31号文件规定，签订预售合同或销售合同的收入为销售收入，因此签订销售合同之前收取的定金不属于销售收入，不应当征税。对于收取的定金将来签订预售合同时，一并纳入预收账款核算，作为销售收入，如果客户不再要房子，而没收的定金，作为营业外收入处理。如果企业虽然没有签订制式的预售合同，但是签订了相当于预售合同的协议，也应当认定为已经签订了预售合同，对此定金应该作为销售收入征税。

　　此前，大连地税局的大地税函【2009】77号文件规定，将定金纳入销售收入范围征税，个人对此持反对意见。

　　肖宏伟：大连的做法是基层局的通行做法，是正确的，同时是符合(2009)31号文件规定的。

　　大连市地方税务局关于明确房地产开发经营业务企业所得税相关问题的通知

　　大地税函[2009]77号规定：“企业销售未完工开发产品取得的收入(包括预收款定金、预约保证金、合同保证金)等按预计计税毛利率分季(或月)计算出当期毛利额，扣除相关营业税金及附加、土地增值税后，作为纳税调整增加额计入当期应纳税所得额。

　　开发产品完工后，企业应及时将未完工开发产品收入结转为完工开发产品收入并按规定结算其计税成本，同时对其对应的预计毛利额扣除相关营业税金及附加、土地增值税后，作为纳税调整减少额并入当期应纳税所得额”。

　　来源于：31号文的原话，我们理解31号文也是这个精神：31号“第九条 企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额”。

　　特别注意：这里先也是说“收入”而不是“销售收入”。在计算实际毛利率时用的是“销售收入”而不是“收入”。大连地税局的大地税函【2009】77号文件规定并未将“定金”纳入销售收入范围，只是按照总局31号文规定纳入的“收入”范围。

　　纳税人未将定金计算预计毛利额，可能面临补税风险。

　　海涵:根据最高法院解释和合同法，应该征营业税。依据新的营业税法，应纳营业税额与开具发票无对应关系。

　　赵嵩：肖宏伟老师在税理上的阐述近乎完美，但从法理上讲定金无非是一种购买的意向，类似于承诺金或保证金，并不受法律的保护，也谈不上销售行为的形成。因此张伟老师质疑大连地税是有理由的。

　　八、供水、供热企业收取的一次性入网费如何处理?

　　张伟老师个人意见：根据《企业所得税法实施条例》第9条规定，企业所得税除另有规定外，上采取权责发生制原则，因此企业应当对一次性收取的入网费，在服务合同期限内摊销，服务合同未规定期限的，应该按照3年摊销(3年的时间是参照其他省份的规定说的，并没有法律依据，这个期限值得商榷)

　　肖宏伟：这是河北地税冀地税函(2009)48号文的规定，总局今年19号公告以后，是否涉及此项业务还有待于实际执行的博弈。大家要密切关注。

　　本人观点：供水、供热企业收取的一次性入网费如何处理：采取权责发生制原则，企业应当对一次性收取的入网费，在服务合同期限内摊销，服务合同未规定期限的，应该比照文本合山煤业收取补偿款，按照10年均匀计入收入。时间性差异。持续经营一般不影响十年的税收总额。

　　海涵:若无相关明确成本的收入应该按国家税务总局公告(2010)19号处理。

　　赵嵩：在会计上主要看日后是否需提供相应的服务，若无需在日后提供服务应一次性确认收入。但税收上的权责发生制显然无法与会计相提并论，所以在19号公告出台后，应该无保留的执行该公告。在实务中自然也可以参照国税函[2008]875号文关于会员费条款的描述。

　　九、企业购进货物估价入库，至次年汇算清缴结束前仍未取得发票，是否调增应纳税所得额?

　　张伟老师个人意见：没有取得发票的存货，不允许在所得税前扣除，具体计算应该按照该企业存货结转方法，视对应纳税所得额的影响数调整。例如，该企业采取个别计价法，该笔货物当年尚未领用，未进入销售成本，则不调整应纳税所得额，如果领用，则要根据约当产量法计算进入销售成本的比例，调整应纳税所得额。

　　肖宏伟：实际执行中，征管和稽查人员对企业购进货物估价入库，至次年汇算清缴结束前仍未取得发票，一定会调增应纳税所得额。合法的发票是征管稽查中对存货进行税前扣除的唯一依据。

　　赵嵩：从理论上讲张伟老师的观点是对的，但在实务操作过程中实用性欠强，否则意味着大幅增加财税机关的查账成本。如果张伟的观点能够推广，那么是否意味着计入制造费用或生产成本的成本均可以暂估入账且税前扣除。税收探讨个人以为实务要较理论重要的多，也更有现实意义。更何况在次年汇算清缴结束前取得发票可以税前扣除，从税务角度而言已算是网开一面了，见好就收吧：)

　　十、高新技术企业取得认定证书的当年，主动放弃到税务机关备案或未及时备案，至次年才去备案，能否享受企业所得税优惠?

　　肖宏伟：能享受，但证书有效期是一定的，本批次少一年优惠，对企业不利。

　　海涵:可以。但是从次年开始享受。

　　赵嵩：关于纳税优惠的政策，企业执行与否具一定的选择权，其所产生的成本就是放弃的优惠。至于税务机关的疑虑另当别论。

　　十一、企业发生的在建工程试运行收入，是否允许冲减工程成本?

　　张伟老师个人意见：2008年以前，财税【1996】79号文件规定试运行收入应当计入收入，而不是调减工程成本，新税法实施后，对此问题没有明确界定，但是根据《企业所得税法》的基本精神，试运行收入也是收入的一类，收支两条线，不能相互抵顶，因此不应当允许冲减工程成本。

　　肖宏伟：实际操作：会计处理冲减工程成本。税务处理：在企业所得税申报表中，列入收入和成本项目中，计算所得税。

　　会计处理影响固定资产的计税基础，将影响折旧，并且可能影响房产税。

　　海涵: 这个没有意义，实则与会计处理的结果一致——如果试运行收入减应该结转的成本后，是负数，一样不纳税，是利于企业的——加大了三费扣除基数。

　　——只有一个情况例外，试运行收入没有成本的除外。这样企业必须提前纳税。

　　所以新所得税法不再强调，废止了国税发〔1994〕132号文。

　　这个问题其实比较复杂的，总局在这个问题上以前的规定是错误的，至少应该说没有综合系统考虑的规定，影响了相关税种计税基础的混乱，使企业重复多缴纳了税。

　　2008年以前有规定：国税发〔1994〕132号《关于企业所得税若干问题的通知》二、关于在建工程试运行收入处理问题，企业在建工程发生的试运行收入，应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程成本。

　　以前所得税法相关规定只要求将试运行收入作为应税收入做单调纳税调整的，并没有说可以扣除相应的成本。因为当时的年度纳税申报表不支持，

　　例1：假设某企业在建工程试运行取得试生产商品收入为100，为了该试生产商品支出120(试生产期间的支出通常是大于变卖收入的)。则：

　　一般是做纳税调整100，而没有相应成本扣除(当时认为其成本资本化了按规定分期扣除)这个“有收入必须届时纳税而相关成本必须资本化分期扣除”的规定是有些强制性不合理的。

　　再同时企业该固定资产将来的计税基础中要不要减少这纳税调整的100呢?显然所得税法和房产税上并没有这样衔接性的规定。

　　因此这样的纳税调整影响了企业固定资产的计税基础，从而将影响折旧，并且也影响了房产税的计税基础。这些都使计算计税基础混乱，对企业更加不公平。

　　自从新所得税法出台后，根据新的所得税法的公平原则精神：既然税法强制要求做了收入，就应该允许其相应成本予以扣除。

　　例2：假设某企业在建工程试运行取得试生产商品收入为100，为了该试生产商品支出120(试生产期间的支出通常是大于变卖收入的)。则：

　　企业应该年度纳税申报表的附表一填写视同销售收入100，同样应该在附表二填写视同销售成本120，再减去期间费用，就更加没有应纳税所得额。

　　为什么要做视同成本呢，因为根据年度纳税申报表说明是应该这样处理的。

　　例3：假设某企业在建工程试运行取得试生产商品收入为100，为了该试生产商品支出80(某些利润比较高的商品)。则：

　　企业应该年度纳税申报表的附表一填写视同销售收入100，同样应该在附表二填写视同销售成本80，再减去期间费用，就一般一样也没有应纳税所得额了。

　　税收上不但没有应纳税所得额，反而加大了企业的三项费用扣除基数。

　　所以象财税【1996】79号国税发〔1994〕132号这样的规定，属于对税收效率原则无益的规定。故而在新的所得税法原则下，总局废止了财税【1996】79号和国税发〔1994〕132号文，对这个问题不再明确强调了。至于将来怎么处理税法上并没有新的明确规定。

　　因此我认为：企业如何处理，不再是税务机关观注强调的重点了，反而为了使该项固定资产将来计税基础合理，建议按新所得税法公平原则精神进行处理。。。。。。

　　——如果你们当地的税务机关一定要参照国税发〔1994〕132号来处理。我就恭喜你们——目前占了点小便宜。假如是房产，你们也可以调侃一下当地税务机关，是否可以扣除这个纳税调整的收入部分!!!

　　赵嵩：很明显该规定是人为的增加了税会差异，不值得鼓励。除非试运行收入等于试运行成本，但在实务中根本不可能。如果试运行收入大于试运行的成本，也即意味着当期应纳税所得额大于会计利润，固定资产的账面价值小于计税基础，这块差异就需要通过漫长的折旧期限来摊销，这就大大增加了纳税差异的调整成本。执行企业准则的企业还需要每年核算递延所得税资产(负债)。所以不同意海涵老师提出结果一致的结论。同时建议规章制定部门应尽可能坚持税会处理能够趋向一致的原则。按照新法优于旧法的精神，在没有具体文件出台的前提下，个人认为税收上应该向会计准则靠，在所得税上不视同收入(如果有钻政策空子的，应以逃税论处)，当然流转税仍应征收并将该成本予以资本化。