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这是一起典型的商业贿赂案件。本案中的返利是由合同约定的，通过与交易毫不相干的第三方出具发票，使R公司获得了做账的原始凭证，以佣金名义记入反映其生产经营活动的财务账上。这笔商业贿赂款从形式上看极易与佣金或折扣中的销售返利混淆，使其具备隐蔽性和复杂性的特点。 （2）法律分析： ①商业贿赂与佣金的本质区别 本案中，R公司的行为显然是为了争取交易机会而采取的一种促销行为。争取交易机会无可厚非，关键是采用什么方法，如果采用不正当手段争取交易机会就为法律所禁止。从R公司的财务账目记载看，支出的似乎是佣金。根据《国家工商局关于禁止商业贿赂行为的暂行规定》（中华人民共和国国家工商行政管理局令第60号）第七条规定：“本规定所称佣金，是指经营者在市场交易中给予为其提供服务的具有合法经营资格的中间人的劳务报酬”，该案中支出明显不属于佣金范围。首先，在本案中开具服务费发票的单位根本没有为R公司提供过服务，是与交易毫不相干的第三人；其次，该开票单位也未获得该笔所谓的佣金，只是为R公司转账而已。之所以由与交易毫不相干的第三人出具虚开的服务费发票、虚假地记入营业费用—佣金科目，R公司的真实意图就是以佣金支出的假象掩盖其向交易对方支付返利款的事实。那么，R公司为什么要花那么大的周折来掩盖呢？是为了掩饰返利本身，还是为了掩饰对方接受返利？销售返利作为一种合法的商业折扣形式为法律所允许，而作为交易对方接受合法的销售返利更无需掩饰。显然，R公司要掩饰的是收买或引诱交易对方相关人的事实。正是通过这种收买使其获得了本不该获得的不正当利益，正是这种不正当利益的收买使得R公司获得了更多的交易机会。这就是商业贿赂与佣金的本质区别。 ②商业贿赂与销售返利的本质区别 R公司的行为，从其性质看似乎有点像商业折扣中的销售返利，是不是R公司在财务处理上将销售返利错误地记入了佣金科目？根据《国家工商局关于禁止商业贿赂行为的暂行规定》（中华人民共和国国家工商行政管理局令第60号）第六条的规定可以看出，折扣有两种形式，一种是即时结清的折扣，一种是事后返利即销售返利。销售返利，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十一条规定：“小规模纳税人以外的纳税人（即一般纳税人）因销货退回或者折让而退还给购货方的增值税税额，应从发生销货退回或者折让的销项税额中减去，因进货退出或者折让而收回的增值税，应从发生进货退出或者折让的进项税额中扣减”。在会计实务中对销售返利的财务处理方式通常是：当返利行为发生后，由购货方到当地税务部门开具《进货退出或索取折让证明单》交销售方，由销售方根据折让金额向购货方开具红字专用发票作为购货方的记账凭证，冲减其购货支出以扣减其进项税额；销售方则将红字专用发票的存根联、记账联作为其记账凭证，冲减销售收入以扣减当期销项税额。其实，几乎所有商业贿赂所涉及的商业优惠在形式上都可以用商业折扣（包括现金折扣、销售折扣、销售返利等）的方式来实施。但是，这些折扣方式在会计制度上有两个基本要求：一是支付或者接受折扣必须如实入账以防止其非法落入个人口袋，二是不能偷漏因此而产生的税收。R公司显然是为了规避上述财务制度的制约，使对方得到不正当的利益或者偷漏相关税收等好处，以此来收买对方以争取交易机会。在具体实施过程中，R公司采用了合同约定、财务入账等混淆视听的做法，使其从形式上尽可能与折扣相混淆。而在财务处理上作为销售方的R公司没有因折让而冲减其销项税额，作为购货方的对方也未因接受折让而扣减其进项税额，用以财务记账的原始凭证更是由与交易不相干的第三人虚开的所谓服务费发票。就这样R公司顺理成章地通过第三方将现金交到了对方手上，从而也为R公司赢得了交易机会和交易优惠条件。这就是商业贿赂与销售返利的本质区别。因此，R公司的行为不是合法的销售返利行为，更不是用调整科目的办法可以改正的。 ③分析结论：R公司的商业返利构成商业贿赂。 本案例中的第三方之所以愿意为R公司转账并将不正当利益代为交付，是因其能从中获得手续费等不正当好处，从本质上讲这也是缘于商业贿赂的结果，即R公司对第三方的商业贿赂。R公司用合同约定返利只是一个幌子，为的是规避“禁止账外暗中给付财物”这一法律规定，其真正目的就是通过虚构服务费支出、虚假的资金流向，由得到好处的第三方以现金方式向交易对方支付所谓的返利，并且不需要对方开具任何发票，确保这些所谓的返利更容易地落入个人口袋。因而，也就更容易争取到交易机会。至此，是否可以这样说：用不正当利益收买以争取交易机会或交易优惠条件就是商业贿赂的本质特征。这种不正当利益收买按照《暂行规定》的规定，既可以是用金钱等财物，也可以是用非财物的其他利益。无论是直接的，还是通过中间方，故意地向对方或第三方提议给予、承诺给予，或事实上给予不当的金钱或其他利益，以期对方采取行动或不行动，进而在经济活动中获得或者保留其业务或其他不正当利益的行为就是商业贿赂。 （三）把销售返利发票开成“劳务费”的税收风险 《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发[2004]136号）第一条第（二）规定：“对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。”第二条规定：“商业企业向供货方收取的各种收入，一律不得开具增值税专用发票。”根据《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》（国税函[2006]1279号）规定：“纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。”基于此法律规定，生产企业从销售企业那里取得的返利收入发票有两类，一类是与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入，应开具增值税普通发票，冲减当期增值税进项税；一类是与商品销售量、销售额无必然联系，且经销企业向生产厂家提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，应开具服务业发票，缴纳营业税。 |
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