“三代”手续费学习要点

　　2019年2月2日，财政部、税务总局、人民银行联合颁布《财政部 税务总局 人民银行关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》（财行〔2019〕11号），对代扣代缴、代收代缴、委托代征的“三代”问题做出进一步规范。针对文件颁布之初大家的几点困惑,笔者做出如下整理。

　　“三代”法律依据及其内涵

　　代扣代缴、代收代缴依据是税收法律、行政法规已经明确的规定，委托代征规定依据是税务机关根据《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称“《税收征管法》”)及其实施细则等相关法规。

　　代扣代缴是负有扣缴义务的单位和个人在支付款项时，代税务机关从支付给负有纳税义务的单位和个人的收入中扣留并向税务机关解缴的行为。

　　代收代缴是负有扣缴义务的单位和个人在收取款项时，代税务机关向负有纳税义务的单位和个人收取并向税务机关缴纳的行为。

　　委托代征是出于有利于税收控管和方便纳税的要求，按照双方自愿、简便征收、强化管理、依法委托的原则和国家有关规定，委托有关单位和人员代征零星、分散和异地缴纳的税收的行为。

　　代扣代缴、代收代缴、委托代征手续费支付比例和限额

　　（一）代扣代缴

　　对于法律、行政法规规定的代扣代缴税款有两层含义：法律、行政法规明确没有明确规定手续费比例的，税务机关按不超过代扣税款的2%支付手续费，且支付给单个扣缴义务人年度最高限额70万元，超过限额部分不予支付；对于法律、行政法规明确规定手续费比例的，按规定比例执行。

　　依据《中华人民共和国个人所得税法（2018版）》相关规定，对扣缴义务人按照所扣缴的税款，付给百分之二的手续费；个税法当中的扣缴义务人取得扣缴税款的手续费，按规定比例执行，不受最高限额限制(单个扣缴义务人)。个税法当中的工资薪金平时由扣缴义务人采用“预扣预缴”方式，汇算清缴并入综合所得由纳税人申报完成——个税法当中的工资薪金“预扣预缴”是代扣代缴的另一种形式，是该阶段扣缴义务人支付工资薪金款项时，代税务机关从支付给负有纳税义务的雇员收入中扣留并向税务机关解缴的。

　　（二）代收代缴

　　法律、行政法规规定的代收代缴车辆车船税，税务机关按不超过代收税款的3%支付手续费。

　　法律、行政法规规定的代收代缴委托加工消费税，税务机关按不超过代收税款的2%支付手续费。委托受托双方存在关联关系的，不得支付代收手续费。关联关系依据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例有关规定确定。

　　法律、行政法规规定的代收代缴其他税款，税务机关按不超过代收税款的2%支付手续费。

　　（三）委托代征

　　税务机关委托交通运输部门海事管理机构代征船舶车船税，税务机关按不超过代征税款的5%支付手续费。

　　税务机关委托代征人代征车辆购置税，税务机关按每辆车支付15元手续费。

　　税务机关委托证券交易所或证券登记结算机构代征证券交易印花税，税务机关按不超过代征税款的0.03%支付代征手续费，且支付给单个代征人年度最高限额1000万元，超过限额部分不予支付。委托有关单位代售印花税票按不超过代售金额5%支付手续费。

　　税务机关委托邮政部门代征税款，税务机关按不超过代征税款的3%支付手续费。

　　税务机关委托代征人代征农贸市场、专业市场等税收以及委托代征人代征其他零星分散、异地缴纳的税收，税务机关按不超过代征税款的5%支付手续费。

　　温馨提醒

　　代扣、代收扣缴义务人和代征人应于每年3月30日前，向税务机关提交上一年度“三代”税款手续费申请相关资料，因“三代”单位或个人自身原因，未及时提交申请的，视为自动放弃上一年度“三代”税款手续费。各级税务机关应严格审核“三代”税款手续费申请情况，并以此作为编制下一年度部门预算的依据。代扣、代收扣缴义务人和代征人在年度内扣缴义务终止或代征关系终止的，应在终止后3个月内向税务机关提交手续费申请资料，由税务机关办理手续费清算。

　　“三代”手续费增值税争议

　　对于扣缴义务人、代征人取得的手续费是否征收增值税，目前主要有两种观点：

　　一是主张征收增值税，按照营改增的经纪代理服务项目征收，适用税率为6％。理由是，营改增后的经纪代理服务中没有明确列举税款扣缴行为，存在“等”的情形，不属于正列举范畴，可以包括其他相应情形。取得扣缴手续费，说明扣缴行为属于有偿的代理行为，可以纳入经纪代理服务范畴。

　　二是主张不征收增值税，开具零税率增值税发票。理由是：代扣代缴属于一种法定义务，是非经营性活动，无论是否有报酬，扣缴义务人都必须履行,取得的手续费是带有奖励性质的财政拨款。实务当中，不少省份对扣缴义务人取得该项手续费征收增值税。

　　笔者观点

　　扣缴人义务代扣代缴和代收代缴是法定义务，且没有选择余地，该行为不具有独立经济活动属性；扣缴义务人未依法履行扣缴义务的，会受到《税收征管法》等相关法律处罚，对该法定义务取得收入征收增值税有些不妥。

　　委托代征和代扣代缴、代收代缴很不一样：依据双方自愿、简便征收、强化管理、依法委托的原则和国家有关规定，委托有关单位和人员代征是双方互利行为，是契约关系的彰显；作为一种合约关系，扣缴人取得委托代征的手续费理所应当征收增值税。

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