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企业手续费及佣金支出税前扣除政策变化的影响
-------学习财税[2009]29号文件的体会
企业在经营过程中对外支付手续费及佣金是经常发生的事情，但新企业所得税法及其实施条例并没有对此作具体的规定。2009年3月19日财政部、国家税务总局颁发了《关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）（以下简称《通知》），对企业发生的手续费及佣金支出税前扣除政策进行了明确，使企业对手续费及佣金支出的核算有据可依，提高了企业所得税汇算清缴的可操作性。
那么手续费及佣金支出的新旧政策有什么区别呢？纳税人在理解政策时应注意那些事项呢？本文拟就企业手续费及佣金支出税前扣除政策执行中若干问题作一探讨。
一、分行业明确了手续费及佣金支出的税前扣除标准
《通知》分别明确了保险企业和其他企业的手续费及佣金支出的税前扣除标准。保险企业又分为财产保险企业和人身保险企业，财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%允许税前扣除；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%允许税前扣除。而其他企业则按服务协议或合同确认的收入金额的5%允许税前扣除。
在《通知》出台之前，企业列支手续费及佣金支出基本上是按照《国家税务总局关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》（国税发[2000]第084号）的规定执行的：支付给个人的佣金（除另有规定者外）不得超过服务金额的5%；而对支付给其他企业的佣金扣除标准没有具体的金额限制。所以《通知》明确了各种企业及个人的手续费及佣金支出的税前扣除标准，更具有可操作性。
另外，2009年3月6日国家税务总局针对房地产开发经营企业下发了《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号），该办法第二十条规定：“企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除”，这是个例外情况。
二、明确了手续费及佣金支出扣除标准的计算依据
《通知》规定，保险企业是按当年全部保费收入扣除退保金等后的余额来计算手续费及佣金支出的扣除限额；而其他企业则是按所签订服务协议或合同确认的收入金额来计算扣除限额。所以企业在核算手续费及佣金支出时应注意，保险企业是按保费净收入作为计算依据的，而其他企业是按服务协议或合同确认的收入金额作为计算依据的。
三、明确了支付手续费及佣金的对象和方式
首先，《通知》规定其他企业支付手续费及佣金的对象必须是具有合法经营资格的中介服务机构或个人，否则所支付手续费及佣金不得税前扣除。《通知》还明确了买卖交易双方（含雇员、代理人和代表人等）相互支付手续费及佣金不得税前扣除，必须是支付给第三方中介服务机构或个人才可以按规定扣除。所以企业在建立业务关系之前应查询对方是否具有中介服务资格，以免增加企业税收成本。
其次，《通知》规定企业向中介服务机构支付手续费及佣金时必须通过转帐方式支付，否则不可税前扣除；而向个人支付手续费及佣金，考虑到我国银行结算制度的具体情况，则允许以现金结算。另外向个人支付手续费及佣金时，应注意取得合法凭据。
四、手续费及佣金在会计核算上应单独反映
《通知》规定企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用，也不得直接冲减服务协议或合同金额。所以企业在核算手续费及佣金时应注意单独设立“营业费用——手续费及佣金”明细科目归集反映，不可和其他费用混淆核算；另外，手续费及佣金不得直接冲减收入总额。
五、手续费及佣金支出也应区分收益性支出和资本性支出
手续费及佣金支出应和其他扣除项目一样区分收益性支出和资本性支出。根据《企业所得税法实施条例》第二十八条规定，收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。所以如因购入固定资产、无形资产等资产而发生的手续费及佣金支出，应视为资本性支出，通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。
六、2008年度企业所得税汇算清缴时手续费及佣金支出应按《通知》执行
《通知》规定，手续费及佣金支出新政策从该通知印发之日（2009年3月19日）起实施，但新税法实施之日（2008年1月1日）至该通知印发之日前企业手续费及佣金所得税税前扣除事项也按该通知规定处理。所以企业在做2008年度企业所得税汇算清缴时，应按新政策计算手续费及佣金支的税前扣除标准，对于不符合《通知》规定部分应作纳税调整。 |
