又逢企业所得税汇算清缴季,一个问题值得重视—— 有企业将本应月度或季度预缴的税款,拖到企业所得税汇算清缴时才一并缴清。这种行为是违规的税收筹划吗?该如何认定其性质?税务机关对这种行为是否应给予处理处罚? 预缴所得税延迟到汇算期清缴,算偷税吗? 某市国税局稽查局最近在检查中发现,A公司将部分本应在2014年年中入账的收入,直到当年12月才最后确认,涉及税款在当年企业所得税汇算清缴期内全部缴清。 经过进一步检查,稽查人员发现,这并非个案,很多企业或多或少存在此类情况。 对于这类延迟收入或增加支出的处理,稽查人员不能确定纳税人是否存在主观故意,是不是属于合法合规的税收筹划,应不应该给予偷税处理。 这在该局内部引发争议。 有人认为,按照企业所得税法规定,企业应当按照月度或者季度的实际利润额预缴企业所得税。A公司延迟预缴企业所得税的行为显然违规,税务稽查部门对其应给予偷税处理甚至处罚。 有人则认为,企业所得税是遵循“按年计征,分月(或季)预缴,年终汇算清缴,多退少补”的法律原则征收的,预缴是为了保证税款均衡入库,并不能准确对应企业当期的应纳税所得额,因为企业的收入和费用列支要到企业的一个会计年度结束后才能准确计算出来。因此,企业在预缴中少缴的税款不应作为偷税处理。 应如何看待预缴与汇算清缴的法律关系? 在笔者看来,要回答上述案例中的问题,需要先厘清我国企业月度或季度预缴所得税与汇算清缴的法律关系。 企业所得税是针对纳税人在一段时间内的净收入为征税对象课征的一种直接税,由于企业所得有起伏,我国税法将这一时间段固定为纳税年度。企业所得税的申报缴纳,是企业对其一个纳税年度内的所得汇算、确定并缴纳其应纳税额的过程。 传统的税法精神强调的是税法的单边性和强制性,这决定国家与纳税人之间是命令与服从的关系,税法程序变成税务机关对税法的实施方式与步骤,纳税人处于从属地位。而现今税法中,企业所得税申报制度在征收方式上打破了单边性的常规,采取纳税人自我课税的方式,原则上应根据纳税人的申报确定应纳税额,只有在纳税人未自动申报或申报不适当的情况下,才由税务机关重新确定。并且现行企业所得税法采取的是无过错责任原则,即不管纳税人在申报纳税时主观上是否存在过错,纳税人都要对自己不依法申报纳税的行为负全责。 由于所得税与纳税人的收入直接相关,各国政府尽可能减少惩罚性规则在所得税领域的适用,具有惩罚性的所得税法规则有减少和取消的趋势。 在此背景下,我国企业所得税法第54条及其实施条例第128条规定,企业应当按照月度或者季度的实际利润额预缴企业所得税,有困难的,可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴,或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。同时,企业应当自年度终了之日起5个月内,向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表,并汇算清缴,结清应缴应退税款。 这个规定打破了常规单边性的企业所得税征收办法,借鉴了大多数国家的做法,以纳税申报、汇算清缴、税款征收三项程序制度为基础,遵循“按年计征,分月(或季)预缴,年终汇算清缴,多退少补”的法律原则。 依据此规定,纳税申报程序是由纳税人依照税法规定自行计算应纳税额并主动提供税法证据的法律行为,也是征税机关及时和准确掌握应税事实计税证据的重要环节。月度或季度预缴税款是企业根据实际会计利润预缴的;应纳税额的确定是税务机关根据纳税人自我申报行为及其提供的应税证据,对照税法规定进行审查、核实、确定应纳税额的过程;税款征收程序是税务机关依法将纳税人的应纳税额征收入库的过程。 然而,由于企业所得税的应税所得额是以企业全年的会计利润为基础,到年终根据税法与会计处理差异计算调整后才能确定,理论上企业所得税在年终确定应税所得额后才能缴纳。但因国家财政收入必须均衡,所得税需要先分期预缴,年终再清算。
在这种关系下,该如何对纳税人少预缴税款的行为定性? 作者单位:大连市国税局 |
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