若干会计、税务处理问题答疑

　　1.问：矿山企业发生的征地拆迁排危费用及给政府的工作经费能否计入无形资产（土地使用权）？
　　答：按《企业会计准则第6号—无形资产》及其指南规定，企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。无形资产应当按照成本进行初始计量。外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

　　按上述规定精神，结合实践经验，计入土地使用权价值的费用支出通常包括（但不限于）：①征地费；②拆迁补偿费；③土地平整改造费用；④税金；⑤土地开发费（不包括应计入工程项目的开发费用）；⑥与土地征用、拆迁等有关的行政事业性收费；⑦与征地有关的管理费；⑧应予资本化的利息等。

　　依据准则规定并结合前述经验，初步判断：①征地拆迁费通常直接计入无形资产（土地使用权）价值；②排危费用发生在所征用土地转入无形资产之前的，计入土地使用权价值，发生在之后的，计入当期损益；③给政府的工作经费如果属于与征地有关的管理费以及类似性质，计入土地使用权价值，如果是与形成无形资产无关的其他支出，就不应该计入土地使用权价值。

　　2.问：企业向独立核算的内部食堂收取水费是否缴纳增值税？增值税税率是多少？
　　答：这种情况属于转售货物行为。
　　虽然《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，纳税人销售或者进口自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品等适用13%的低税率，但根据实际情况，又有补充规定。如财政部、国家税务总局在《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）中规定：①一般纳税人销售自产的自来水，可选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税。这种情况应该只适用生产自来水的企业。②对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照6%征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。这种情况适用从自来水生产企业（如独立的自来水厂）购入自来水并对外销售的自来水公司。这两种情况应该都不适用于其他有转售自来水行为的企业。

　　但因为自来水属于特殊商品（电力、燃气等货物也具有此特点），按各地方的实践操作看，即使转售行为的接受方也是增值税一般纳税人，也通常不允许一般企业直接开具自身的专用发票收取转售水电的费用，而是规定只能开具普通发票，这样转售方适用13%销项税率（因为已经抵扣了进项税）；有些地方明确规定转售方要到税务机关申请代开发票。

　　不过对于所述问题，可能还有其他情形：如虽然供水、供电企业对生产企业的生产用水电与职工生活、福利用水电统一开具票据，但企业对生活福利区用水电单独计量，并按增值税条例精神，合理划分生产及生活、福利用水电的数额，对生活福利用水电所包含的进项税做了转出处理（属于将购进货物用于集体福利或个人消费）；或者用水用电企业本身不是增值税一般纳税人，企业并没有抵扣进项税。这些情况下，对其收取的水费按13%计税显然不合理，而应该比照或按照增值税小规模纳税人发生应税行为，依3%征收率计征增值税。如果水电供应单位对企业生活福利区的水电费单独开具票据，企业只是负责代收，且符合条件的，就不属于转售行为。

　　3.问：物业企业对园区内客户办理出入证（类似门禁卡）时收取工本费50元，手续费100元，要不要纳税？交什么税？
　　答：如果工本费、手续费中有明确属于押金性质的部分，即到期退还的，不属于应税收入，不需要征税。对于其中对应属于对实物计价收取的部分，属于增值税应税收入，因为物业企业通常不是增值税一般纳税人，所以应该按3%征收率计征增值税。对于其中属于前述两者之外的，系一定期间提供相关服务的代价的部分，属于服务劳务收入，按服务业税目征收营业税。最后，对其中属于两类收入的部分，按规定属于企业所得税应税收入。

　　4.问：企业自供料150万元，由建筑商建造厂房及办公楼、食堂等，建筑商的人工费110万元，全部工程总造价260万元，建筑商给我公司开发票110万元，应该怎样进行账务处理，要交税吗？
　　答：建筑业劳务营业税纳税义务人是建筑劳务提供者，在问题所述情况下是建筑商。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第七条规定，纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：①提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；②财政部、国家税务总局规定的其他情形。第十六条规定：“除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”所以，问题所述情况下，如果你单位提供的材料中没有符合规定的设备（各省地方税务局都出台有明确的设备目录，建议查询），那么建筑商应该以全部260万元作为营业税应税营业额，而你单位不需要缴纳营业税。

　　会计处理方面，出包工程发生的相关支出也主要是通过“在建工程”核算，不过这种情况下“在建工程”更主要是作为结算科目使用。假设单位自供材料较多，可以考虑将结算部分与自供材料分设明细科目进行核算。如设置“在建工程—自供材料”明细科目（最好能进一步将所发生材料价值分解到单项工程，如办公楼、食堂等），核算实际领用工程材料时从“工程物资”科目转出材料价值（包括购入材料的增值税进项税额）。付给对方的110万元劳务费中预先支付的，可以借记“预付账款”，贷记“银行存款”等；最终结算（收到发票）时，借记“在建工程—办公楼、食堂”等（明细科目可以根据自身情况设置，但最好能分别单项工程设置明细，以便归集成本、分摊公共费用），贷记“预付账款”、“银行存款”等。决算完成后，将待摊投资等分摊到各单项工程明细科目，然后结转固定资产。

　　5.问：企业新购办公房，请问以下问题如何处理：①企业自购办公用房（期房），是否取得开发商的发票就可以作为固定资产入账，次月起折旧？②购房发生的印花税、契税是计入固定资产还是直接列支费用？③新房维修基金是计入固定资产还是直接一次列支费用？④新购房后发生的装璜费用是一次进费用，还是分期摊销？多长时间？
　　答：①按《企业会计准则》规定，固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；该固定资产的成本能够可靠地计量。同时，外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号—借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。所以，取得发票只是通常采用的一个重要标志，但不是外购固定资产入账的唯一标准。其他相关税费以及应归属固定资产价值的融资费用也是构成固定资产入账价值的因素。

　　至于折旧起始时点，固定资产准则应用指南有明确的规定：固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。按上述规定，你单位购入的办公用房应该从你单位可以使用状态的次月开始计提折旧，即使未取得发票或者尚未结算完价款，也要按暂估价值计提折旧。如果购入后你单位自行装饰装修后才使用的，除非具有更新改造性质的，一般认为装饰装修前已达到可使用状态。

　　②按规定，印花税在发生当时计入管理费用。购买房产和承受土地使用权所承担的契税，应该计入购入资产的价值。

　　③购房时支付的房屋维修基金实际上是预付的建筑物公共部位维修基金，具有预付款性质，权利归全体业主所有，不过实践中单个业主通常不能自行决定其使用用途和数额，且维修基金的使用具有不确定性，在首次支付的维修金用完后还需要补缴。业主转让房产时账户内还有未使用完毕的维修基金，也可以一同转让。综合以上我们认为，其实际上也具有待摊费用性质，将其作为“长期待摊费用”核算，在一定期间内摊销较为合理。如果购买房产是作为投资性房地产，待其短期内升值后转让，则可以将支付的维修基金作为“其他应收款”核算。

　　④按规定，更新改造所发生费用符合固定资产确认标准的，计入固定资产价值，否则计入当期损益。所发生不属于更新改造的装饰装修费用，金额较大的可以单独作为长期待摊费用，在预期使用寿命内或者两次装修期间内摊销，金额较小的计入发生当期损益。

　　6.问：公司建造的外销设备中需使用一台自用固定资产中的主要部件，该部件的进项税已经作进项税转出，该转出的进项税是否可以转回抵扣？
　　答：我们认为，除贵公司能提供资料证明原来转出增值税进项税额属于业务处理差错外，不能再将其重新转回。
　　具体到问题所述业务，按所述情况推断，所说自用固定资产应该是以前年度已经开始使用并计提折旧的，所以该业务具有销售自己使用过的物品或固定资产的性质，故应该按照《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）和《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）以及《国家税务总局关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》（国税函[2009]90号）等规定精神办理：①一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。②一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，按照《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）第四条的规定执行。即：自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。本通知所称已使用过的固定资产，是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。③一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。

　　当然，拟按照财税[2008]170号等文件执行，贵单位需要对所使用配件单独计价，否则会因为难以区分而无法实际操作。

　　7.问：我们是一家建筑企业，以援建的方式为某学校建设教学楼，材料人工全由我们承担，该行为是否要缴纳建筑营业税？
　　答：这个问题比较特殊。个人认为实际上是捐建而非一般的援建，区别在于援建是以优惠条件提供援助，但并不一定无偿。
　　按《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则精神，条例所称提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指有偿提供条例规定的劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为（以下称应税行为）。所称有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。同时条例实施细则明确规定：纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：①单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；②单位或者个人自己新建（简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；③财政部、国家税务总局规定的其他情形。除此之外，未见到对无偿向他人提供劳务要视同销售征收营业税的明确规定。

　　基于上述情况，我们认为：①如果援建的相关合同、协议中约定捐建标的仅包括所涉及材料金额，而不涉及所提供劳务价值，那么可以视为捐赠材料，仅对这部分材料计征增值税（将自产、委托加工或者购入货物无偿赠送给其他单位或个人）；当然，所得税前准予扣除的公益性捐赠金额也仅限于材料价值及税金。②如果合同、协议中约定的捐赠金额是按建成后工程的价值计算，那么企业的提供建筑业劳务这一环节就不是“无偿”，而是“有价”的，即这种情况下，就视同捐赠建成的房产，除对企业征收视同转让不动产环节营业税外，还要对企业建造该不动产行为征收建筑业营业税。当然，这种情况下企业所得税税前扣除的公益性捐赠金额就是建筑物的全部价值。但需要符合公益性捐赠的条件才能按规定扣除。③如果税务机关发现企业名义上是无偿提供劳务，但实际上从其他途径或者变相获得补偿的，则会要求补税并很可能予以处罚。

　　8.问：某企业因侵权使用A公司的专利，经协商以10万元货币资金作为补偿，并取得此项权利在一段时间的使用权，请问：①这10万元能否在税前扣除（对方已作营业外收入处理，但未缴纳流转税）？②需要取得对方的发票吗？取得收据是否可以？
　　答：①可否税前扣除要具体看其性质：其中属于违法使用的损害补偿的部分，应该作为营业外支出。但因其属于违法经营所致，所以无论是法院裁定的罚金还是双方约定的补偿款，我们认为都不能税前扣除。对于其中属于使用费的部分，属于补交过去的部分，（因其金额不大）可以直接计入营业外支出，企业所得税税前应该可以扣除；对属于以后期间使用费的部分，视许可使用的权利类型，分别作为“无形资产”、“长期待摊费用”核算，或者直接计入“管理费用”。

　　②有法院裁定的，可以以裁定并辅以收据入账即可。未经法院裁定的，需要辅以双方协议。其中具有罚款性质的部分可以开具收据，但属于使用费的部分，最好能到税务机关申请代开发票，否则，仅以收据入账的话，恐付款方不能税前扣除所发生（或摊销）费用。