“首违不罚”清单制度，实践中有哪些问题需要注意

　　编者按

　　国家税务总局公布的《税务行政处罚“首违不罚”事项清单》，自4月1日起施行。推广税务行政处罚“首违不罚”清单制度，实践中有哪些问题需要注意?本期刊登来自税务执法一线人员的思考和建议。

“首违不罚”须把握三个基本前提

2021年04月28日   鲁建春

　　国家税务总局推行全国统一的“首违不罚”清单制度，找准了处罚与教育的契合点，增进了税收执法优化与统一，对于规范税务行政执法行为，保证执法行为的公平和公正，具有非常重要的现实意义。笔者认为，在实践中，税务行政处罚“首违不罚”须把握三个基本前提。

　　税务行政处罚“首违不罚”是对于首次发生清单中所列事项且危害后果轻微，在税务机关发现前主动改正或者在税务机关责令限期改正的期限内改正的，不予行政处罚。此次公布的“首违不罚”事项清单一共有10项内容，主要包括：纳税人未按照税收征管法及实施细则等有关规定将其全部银行账号向税务机关报送;纳税人未按照税收征管法及实施细则等有关规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料;纳税人未按照税收征管法及实施细则等有关规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料;纳税人使用税控装置开具发票，未按照税收征管法及实施细则、发票管理办法等有关规定的期限向主管税务机关报送开具发票的数据且没有违法所得等。

　　清单所列出的问题，都是与市场主体日常办税息息相关、高频发生的事项。一些企业和个人首次纳税违法行为的产生原因很多，有的可能对业务不熟悉或者对税收法律法规等不了解;有的是因为一时疏忽或者是不清楚情况造成的，并非有意违法。这些情况在中小型企业、个体工商户，特别是新办企业中较为多见，为经营者无形中增加了风险和困难。

　　“首违不罚”涉税事项清单制度，不仅给了第一次在纳税方面轻微犯错的企业一个宝贵的整改机会，而且是对企业的一次提醒，敦促其在限定时间内积极主动改正或消除违法状态，防止再次犯错。“首违不罚”制度在于让犯错方记取教训，使税收执法方式更加科学优化，使市场主体不至于因为一次轻微的无心之过留下处罚记录。

　　因此，在税收实务中，对于“首违不罚”的适用，必须把握好三个基本前提：一是首次发生;二是危害后果轻微;三是在税务机关发现前主动改正或者在税务机关责令限期内改正。

　　实践中，“首违不罚”还需要注意两个方面。

　　一是严格区分“首违不罚”范畴。推广税务行政处罚“首违不罚”清单制度，其目的体现在两个方面：为了推动税务执法部门和企业共同从快从简解决问题，降低执法成本，提升执法效率，促进税法遵从;为了更好地服务纳税人，让执法方式更适应市场变化、更好地优化营商环境。但是，这不意味着只要是“首违”，就一定不处罚。如果不加区分地对企业违反税法行为免予处罚，会导致一些主动违法、恶意违法行为逍遥法外，是对营商环境的破坏，也是对自觉守法企业的不公。因此，实际工作中，税务机关一定要做好是否属于“首违不罚”范畴的区分工作。

　　二是“首违不罚”需严格执行裁量基准制度。“首违不罚”涉税事项清单在具体执行中如何界定，如何区别对待，如何才能真正做到公平公正，需要做好更多具体细致的工作，把区分的标准定得更细、要求说得更明，避免基层在执法过程中自由裁量权过大。要强化“首违不罚”清单和裁量基准的配套实施，压缩执法人员自由裁量的空间，防止执法人员滥用自由裁量权而使“首违不罚”产生负面效应，避免自作主张、擅用“首违不罚”酿成执法风险。

　　(作者单位：国家税务总局盐山县税务局)

“首违不罚”该适用哪种程序

2021年04月28日   胡宏

　　从4月1日开始施行的《税务行政处罚“首违不罚”事项清单》，主要包括未按期办理纳税申报、未按规定取得发票、未按规定设置账簿等常见的10项税收违法行为，并且规定了不予行政处罚必须满足的条件，然而在具体适用程序问题上出现两种不同的观点：一种认为应适用简易程序快速处理，另一种认为应适用普通程序办理。

　　认为应适用简易程序快速处理的，其理由主要有：一是提高案件办理效率，“首违不罚”所列清单的违法事项本身大多事实清楚、情节轻微，无须启动立案、调查等一系列程序，适用简易程序可以当场作出不予行政处罚决定的，填写预定格式、编有号码的决定书即可，有效降低行政成本;二是有利于增加纳税人的获得感，“首违不罚”是推进税收领域“放管服”改革，更好地服务市场主体的重要措施，当场办结处罚事项降低了纳税人的处罚时间成本，有利于纳税人进一步办理其他涉税事项;三是减少执法风险，简易程序相较于普通程序涉及环节少，流程控制简单，执法风险点相应减少。

　　认为“首违不罚”应适用普通程序的，其理由是：新行政处罚法第三十三条明确了“首违不罚”的原因，即“初次违法且危害后果轻微并及时改正的，可以不予行政处罚。”行政处罚适用的程序主要是简易程序和普通程序，行政处罚法采用非此即彼的规则确定适用的程序。根据新行政处罚法第五十一条、第五十四条的规定，除“违法事实确凿并有法定依据，对公民处以二百元以下、对法人或者其他组织处以三千元以下罚款或者警告的行政处罚的，可以当场作出行政处罚决定”外，行政机关发现公民、法人或者其他组织有依法应当给予行政处罚的行为的，必须全面、客观、公正地调查，收集有关证据;必要时，依照法律、法规的规定，可以进行检查。因此，“首违不罚”应适用普通程序。

　　笔者认为，“首违不罚”中的违法行为是否轻微不需要过度深入调查取证即可证明，及时改正也容易做到，建议对行政处罚法第三十三条作出补充性解释，即“首违不罚”可适用简易程序快速处理。目前，作为税务部门来说，可以在现有法律规范框架下，制定“首违不罚”事项办理指引，明确案件办理流程环节以及时限、列清所需资料、制定文书模板，依法快速办理。

　　(作者单位：国家税务总局黄山市税务局)

推广“首违不罚”需完善相关配套措施

2021年04月28日   胡传权

　　税务执法领域推广“首违不罚”制度是创新优化税务执法方式的重要举措，是进一步优化税收营商环境的迫切需要，是构建和谐税收征纳关系的重要途径，具有重要现实意义。笔者认为，在税务执法领域推广“首违不罚”清单制度，需要完善相关配套措施。

　　完善对税务行政处罚的考核。重点考核税务行政处罚的质量高低，包括处罚程序、文书使用等。

　　加强对税收执法痕迹的管理。严格落实税务执法全过程记录制度，对“首违不罚”案件的启动、调查取证、审核决定、送达执行、不予处罚、整改落实全过程进行记录并系统归档保存，做到全过程留痕管理，确保有据可查。

　　实施“首违不罚”告知承诺制度。“首违不罚”的纳税人要签订承诺书，确保按照税务机关要求，如期整改到位。

　　建立监督指导制度。建立健全税务行政处罚电子台账和税务行政处罚信息共享制度，准确、及时掌握纳税人、扣缴义务人受处罚情况。建立“首违不罚”案例指导制度，上级税务机关以具体案例形式分类指导基层税务机关实施“首违不罚”，统一法律适用，规范自由裁量权行使，确保“首违不罚”清单制度正确推广实施。

　　另外，税务执法领域“首违不罚”清单内容是动态可调整的。随着税收征管法等法规的修订，应根据推广情况，研究确定进一步扩大、调整“首违不罚”清单范围。

　　(作者单位：国家税务总局十堰市税务局)

“首违不罚”中“首违”怎么认定

2021年04月28日   冯炎钧

　　4月1日起施行“首违不罚”清单制度，基层税务机关在具体落实中，对“首违不罚”中“首违”的理解、把握、认定是关键。

　　“首违”的时间维度问题。“首违”在现实中一般有两个时间维度，一是违法行为人在一定时期(如一个纳税年度)的首次发生违法;二是违法行为人从登记到注销的整个存续期的首次发生违法。

　　新行政处罚法第三十六条规定，“违法行为在二年内未被发现的，不再给予行政处罚;涉及公民生命健康安全、金融安全且有危害后果的，上述期限延长至五年。法律另有规定的除外。”基于“既往不咎”的传统法理与社会共同认知、“行政处罚追责时效”的法律规定及“强化行政处罚的教育功能”的立法意图考量，笔者认为，可以用第三个时间维度，即以法律施行时间作为起点，一般违法行为以2年为一个周期、特别违法行为以5年为一个周期，周期内违法行为人首次发生违法，即认定为“首违”。

　　“首次发生违法”中“次”的认定问题。这里的“次”如何认定，实质是“次”的计数与先后排序。一般来说，违法行为人每发生一个税收违法行为，从实施违法到受到税务机关查处，就是这里“次”的含意，这个过程就是一次违法。

　　实务中，比较难以把握的是两种情况下“次”的界定。

　　一是连续涉税违法行为下的界定。税务机关发现涉税违法行为，连同以前数次同样且未被查处的违法行为，即属于连续行为，应界定在“一次”范围内。如果涉税违法行为人被查处后，紧接着又实施同样的违法行为，尽管仍具连续性特点，但应界定为新的“一次”，是第二次发生税收违法行为。如按季申报的纳税人第一季度逾期未申报，税务信息管理系统认定为三个月逾期未申报。假设该纳税人具备其他情形被认定为非正常户，纳税人要解除非正常户而接受税务机关处罚时，“三个月逾期未申报”是一次违法而不是三次违法。同样，如该纳税人第一季度逾期未申报未被查处，第四季度又逾期未申报，违法行为处于连续状态，仍应只认定为一次违法，是“首违”;如果第一季度逾期未申报即被查处，是“首违”，第四季度又逾期未申报，则是第二次发生违法，不能认定为“首违”。

　　二是持续涉税违法行为下的界定。涉税违法行为持续，指这种违法行为从开始到终止前，在时间上一直处于继续状态。对持续行为，笔者认为都应界定为“一次”。

　　综上，笔者建议，以《税务行政处罚“首违不罚”事项清单》制度施行时间作为起点，一般违法行为以2年为一个周期、特别违法行为以5年为一个周期。周期内，对违法行为人首次发生“首违不罚”事项清单中所列事项，第一次被税务机关查处的，都可认定为“首违”。

　　需要说明的是，上述认定的“首违”要成为“不罚”的“首违”，还必须同时符合规定的条件：违法事项危害后果轻微，在税务机关发现前主动改正或者在税务机关责令限期改正的期限内改正。

　　(作者单位：国家税务总局湘乡市税务局)