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关于形成权，有人认为，“形成权是权利人依自己的行为，使自己与他人之间的法律关系发生变动的权利。如撤销权、解除权、追认权等。形成权之主要功能，在于权利人得依其单方之意思表示，使已成立之法律关系之效力发生、变更或消灭”[17]（P66）；有人认为，“形成权是指当事人一方可以以自己的行为使法律关系发生变动的权利，如追认权、撤销权、抵销权等”[18]（P46）；还有人认为，“形成权者，依权利者一方之意思表示，使得权利发生、变更、消灭或生其他法律上效果之权利也。……法律有时使权利人依诉之形式始行使形成权，以判决形成法律关系，谓之形成判决，其诉谓之形成之诉。债权人撤销权、婚生子否认权、离婚权、终止收养关系权等均属之。”[19]（P25-26）通说认为，“它是依一方之意思表示生法律效果之权利。换言之，权利人单独以意思表示，使法律关系因之而发生、变更或消灭的权利。”[20]（P181）；不论对于形成权的表述有何不同，但是其共同体现了形成权有变更法律关系的作用，且均包括了债权人的撤销权在内。 税收撤销权是形成权。从《中华人民共和国合同法》规定撤销权的本意上看，合同撤销权在于消灭债务人的不当行为以及债务人与第三人间的不法行为，即债权人通过行使撤销权变更了债务人的不当行为以及债务人与第三人之间的法律关系。税务机关行使税收撤销权，目的在于实现税收债权的保全，撤销纳税人的不当行为以及纳税人与第三人的行为，维护国家的税收债权，这显然属于形成权的范畴。 第三、税收撤销权是形成诉权。 《合同法》第74条规定的撤销权又不同于其它的形成权，其它的形成权如追认权、解除权并不需要通过诉讼方式做出，这两者仅凭撤销权人单方意思表示就能使法律关系的效力发生变化，而撤销权则还必须通过司法程序来行使，最终以法院判决的方式才能使撤销权生效，这实际上是将撤销权界定为一种特殊的形成权。此种形成权在我国民法制度中十分少见，但在国外，如德国，把这种只能通过司法途径才能行使的形成权被称为“形成诉权”（Gestaltungsklagerechte），使形成诉权实现的判决叫做形成判决（Gestaltungsurteile），即“形成权也只有在判决具有了既判力后才能发生效力。”[21]（P76）“而有些形成权不能向相对方为意思表示，需要向法院或仲裁机关提出请求，由法院作出形成判决即可，……则称之为形成诉权。”[22]（P98）其特征就是形成权人必须向法院提起诉讼，在法院做出生效判决后该形成权才能生效。 需要说明的是，德国学者是将撤销权放在民法体系中加以研究的，在立足于形成权是实体权利的基础上认为撤销权是特殊的形成权即形成诉权。与德国学者不同的是，本文认为形成诉权应该是独立于实体权利与程序权利的第三种权利形态，将权利截然分为实体权利或程序权利两大类，并不能穷尽所有的权利形态。因为任何一个权利，可以按照不同的标准归入不同的种类，如果一个划分标准不能将对象归类或穷尽，则意味着该划分标准不够科学。 前面已述，将撤销权的性质界定为形成诉权更符合立法规定。而税收撤销权与一般撤销权不同之处在于，它只不过是由税务机关代表国家这 一公法之债的债权人行使撤销权罢了，在税务机关行使撤销权时，不但要变更、撤销纳税人单方的行为或者纳税人与第三人的双方行为使之失去效力，而且必须通过民事诉讼的途径才能行使，即向人民法院提出诉讼请求，这一过程既体现了民法上形成权的本质也体现了民事诉讼法中诉权的特征，因而它属于形成诉权无疑。 一个法律制度的设立其最终目的是为了服务社会，并能为人们广泛接受，撤销权制度的确立也应如此。将税收撤销权定性为形成诉权的性质是符合我国《税收征管法》设立税收撤销权的目的，最终维护的是社会公共利益。税收撤销权既符合实体法上形成权的特征，又只有通过诉讼方式才能行使和实现，因此是实现公法之债的形成诉权。 |
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