新修订的《增值税暂行条例实施细则》、《营业税暂行条例实施细则》对混合销售行为如何征收流转税作出了比较明确的规定。其中,对于纳税人“销售自产货物并同时提供建筑业劳务”这种特殊混合销售行为的规定,与修订前的规定相比略有不同。 相关政策规定 二、继续沿用的规定 凡不同时符合以上条件的,对纳税人取得的全部收入征收增值税。 以上所称建筑业劳务收入,以签订的建设工程施工总包或分包合同上注明的建筑业劳务价款为准。 纳税人通过签订建设工程施工合同,销售自产货物、提供增值税应税劳务的同时,将建筑业劳务分包或转包给其他单位和个人的,对其销售的货物和提供的增值税应税劳务征收增值税。 值得注意的是,国家税务总局《关于发布已失效或废止有关增值税规范性文件清单的通知》(国税发[2009]7号)、国家税务总局《关于公布废止的营业税规范性文件目录的通知》(国税发[2009]29号)对国税发[2002]117号文件中,除第一条、第四条外的其余规定均作了废止处理。 分析与解读 由此可见,尽管同是销售自产货物并同时提供建筑业劳务的企业,但其经营实质却是千差万别。如果对企业的混合销售行为不加区分,无视差异的存在,势必造成纳税不公平及执行困难等问题。譬如,某家具厂为客户定做整体厨房橱柜,测量、设计、定制、运输、安装共计5万元,其中安装成本可能只需500元,为此,有些企业不把安装费作为单独的报价项目,会计处理时也不单独核算其安装费收入。如果机械地套用政策规定,强制要求企业核定橱柜的销售额和安装费的收费额,分别缴纳增值税、营业税,在增加税收征管工作量和征税成本的同时,增加了企业的纳税申报成本。 为此,从征税成本、征管措施的可行性、纳税人的申报成本等角度综合来看,《增值税暂行条例实施细则》第六条及《营业税暂行条例实施细则》第七条的有关规定,应该只适用于建筑业劳务所占比重大、劳务专业性比较强、劳务技术性要求比较高的混合销售行为。比如前述电梯生产厂家、大型装备企业的混合销售行为,其合同收费总额较大、建筑劳务收费比重较大。如果建筑业劳务与货物合并缴纳增值税的话,无疑会加重企业的税收负担。这也许是国税发[2002]117号文件第一条、第四条未被废止的原因,即《增值税暂行条例实施细则》、《营业税暂行条例实施细则》对“销售自产货物并提供建筑业劳务”只作出原则性规定,再通过国税发[2002]117号文件中保留的规定,具体规范这种特殊混合销售行为的征税问题。 在执行国税发[2002]117号文件这条程序性规定时,企业需要注意的是,纳税人提供国税发[2002]117号文件第一条规定的混合销售行为,且同时符合必须具备建设行政部门批准的建筑业施工(安装)资质、签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款两个条件,表明纳税人具备分开货物销售额与建筑业劳务营业额的基础,若其自行分开核算,则可自行分开缴纳增值税与营业税;若未能分别核算,则税务机关可按双方签订的承包合同、施工合同中的有关金额进行核定货物销售额、建筑业劳务营业额,分别缴纳增值税与营业税。 |
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