对印花税纳税义务人的稽查

    (一)税法的有关规定

    印花税的纳税义务人，指在中国境内书立、使用、领受印花税所列举的凭证，并应依法履行纳税义务的单位和个人。

    上述所称在中国境内书立、领受印花税法所列举的凭证，是指在中国境内具有法律效力，受中国法律保护的凭证。这些凭证无论在中国境内或者境外书立，均应依法缴纳印花税。

    上述所称单位和个人，是指国内各类企业、事业、机关、团体、部队以及中外合资企业、合作企业、外资企业、外国公司企业和其他经济组织及其在华机构等单位和个人。这些单位和个人，按照书立、使用、领受应税凭证的不同，可以分别确定为立合同人、立据人、立账簿人、领受人和使用人五种。

    1．立合同人，指合同的当事人。所谓当事人，是指对凭证有直接权利义务关系的单位和个人，但不包括合同的担保人、证人和鉴定人。各类合同的纳税人是立合同人。各类合同，包括购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证。

    上述所称的合同，是指根据《中华人民共和国经济合同法》、《中华人民共和国涉外经济合同法》和其他有关合同法规订立的合同。所称具有合同性质的凭证，是指具有合同效力的协议、契约、合约、单据、确认书及其他各种名称的凭证。对于凭证的副本或者抄本视同正本使用的，纳税人也应当就其纳税贴花。

    当事人的代理人有代理纳税的义务，他与纳税人负有同等的税收法律义务和责任。

    2．立书据人。产权转移书据的纳税人是立书据人。

    3．立账簿人。营业账簿的纳税人是立账簿人。所谓立账簿人，指设立并使用营业账簿的单位和个人。例如，企业单位因生产、经营需要，设立了营业账簿，该企业即为纳税人。

    4．领受人。权利、许可证照的纳税人是领受人。领受人是指领取或接受并持有该项凭证的单位和个人。例如，某人因其发明创造，经申请依法取得国专利机关颁发的专利证书，该人即为纳税人。

    5．使用人。在国外书立、领受，但在国内使用的应税凭证，其纳税人是使用人。

    需注意的是，对于同一应税凭证，由两方或者两方以上当事人签订并各执一份的，其当事人各方都是印花税的纳税人，应当各自就所执一份凭证履行纳税义务。

    (二)稽查

    1．对立合同人的稽查。按税法规定，合同以其订立人为纳税人。对立合同人的稽查，应重点从以下两方面进行调查：

    (1)订立合同当事人是否都已按规定纳税贴花。按税法的有关规定，订立合同的双方当事人都是印花税纳税义务人，都应依法纳税。在稽查中，首先应当注意的就是是否存在只有一方当事人纳税，另一方当事人以税款已缴纳为由，拒绝纳税的现象。

    (2)应税合同的纳税人是否都按规定纳税贴花。实践中常见的逃税情况有：①混淆应税合同与非税合同的界限。例如只按兑现或按期兑现合同纳税贴花，不兑现或不按期兑现合同不纳税贴花；合同正本按规纳税贴花，合同副本不论是否代替使用均不纳税贴花；货物运输、仓储保管、财产保险、银行借款等只对订立的合同纳税贴花，而对开立单据作合同使用的，则不纳税贴花等。②混淆应税合同与免税合同的界限。例如把农村手工业品购销合同作为农副产品收购合同，将有息贷款合同作为无息贷款合同等。尤其需要注意的是，有些单位和个人在订立经济合同时有意将经济合同称为意向书、契约等，并据此将其作为不需纳税的凭证处理。稽查人员在遇到这种情况时，应当按照实质重于形式的原则，以经济主体所订立的契约或意向书是否具有合同的性质，是否能起到合同的作用为标准，而不是以其订立的契约或意向书的名称为标准，判断其是否属于具有法律效力的合同或具有合同性的凭证，进而判断其是否应该纳税贴花。

    对立合同人进行纳税稽查，首先应当掌握其订立合同的整体情况，这就需要稽查人员深入企业单位内部的各有关职能科室，如供销科、储运科、业务科等，调查了解企业在生产经营的各个环节所订立的合同、单据；其次，应当根据所掌握的情况，对企业单位所订立的各种合同、单据进行分类、区分哪些是应税合同、哪些是非税合同以及免税合同；最后再对合同的纳税贴花情况进行稽查，并与“管理费用”科目中的印花税支出进行核对，看是否有应税未税或应税少缴的情况。

    2．对立书据人的稽查。这里的书据是指产权转移书据。按照《印花税暂行条例实施细则》的解释，是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据。税法规定，产权转移书据由立据人贴花，如未贴或者少贴印花，书据的持有人应负责补贴印花。所立书据以合同方式签订的，应由持有书据的各方分别按全额贴花

    对立书据人的稽查，首先应分清书据的订立方式。如果书据是以合同方式签订的，则持有书据的各方都应按全额纳税贴花；如果书据是由单方订立的，则应由立据人贴花，接受书据人不必要再次贴花。但应注意的是，如果立书据人未贴或少贴印花，书据的持有人已经接受了这张书据，就应当由持有人负责对其补贴印花。其次稽查时应注意纳税人是否混淆了应税书据与免税书据，有无将应税书据当作免税或不征税书据处理的现象。稽查人员可以先审查企业单位的“固定资金”、“无形资产”账户的变动增减情况，然后再核对有关的记账凭证和原始凭证，从而核实应税书据是否已按规定纳税贴花。

    3．对立账簿人的稽查。这里的账簿是指营业账簿。按照《实施细则》的解释，是指单位或个人记载生产经营活动的财务会计核算账簿，包括总分类账簿、明细分类账簿和日记账簿(银行存款日记载、现金日记账等)，但不包括备查账簿，如工商企业的受托来料加工登记簿、经营租赁固定资产登记簿和金融企业的空白重要凭证登记簿、有价凭证登记簿等。企业车间、门市部、仓库设置的不属会计核算范围或虽属会计核算范围，但不记载金额的登记簿、统计簿等不属于营业账簿。

    营业账簿以立账人为纳税人。对立账簿人的稽查重点，一是分清企业单位的会计核算形式。对采用一级核算的，只就财会部门设置的账簿纳税贴花，对设置在其他部门、车间的明细分类账簿不纳税贴花；对采用分级核算形式，除财会部门的账簿应贴花外，财会部门设置在其他部门和车间的明细分类账，也应按规定贴花。二是分清企业单位的记账方式和营业账簿形式。在采用手工记账方式下，日常设置的营业账簿，无论是订本式账簿，还是活页式、卡片式账簿，都应按规定贴花。对日常用单页表式记载资金活动情况，即以表代账的，在未形成账簿(册)前，暂不贴花，待装订成册后按册贴花。在采用电计算机记账方式下，对平时输入计算机的综合、明细核算资料，在输出打印账页、装订成册后，应按照规定贴花。对立账簿人稽查的主要方法是深入到企业单位的财会部门，先了解企业的财务会计核算形式和设置账簿的名称、种类与内容，在此基础上再审查各种应税账簿是否已按规定贴花。对总分类账簿，要重点审核计算贴花的依据是否正确，有无少贴印花税票问题；对其他应税账簿，要审查账簿首页上角是否贴足印花税票，贴花后是否按规定划销。