民营企业涉税犯罪案件的大数据分析

　　(三)司法适用问题

　　除了民营企业在市场经济活动中的主、客观方面的原因外，笔者在调研中还发现，该类犯罪与法律适用争议尚未厘清、司法参与社会治理不够等存在关联。

　　1.虚开数额内涵不清，保护法益认识不一

　　如前所述，温州民营企业涉税案件绝大部分为虚开增值税发票案件，该罪定罪量刑的需核实涉案金额。涉案金额涉及3个概念：虚开税款数额、骗取国家税款数额和国家税款实际损失数额。其中，虚开税款数额是本罪定罪量刑的主要标准，骗取数额和实际损失都曾是加重情节的认定标准。2018年最高人民法院《关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》颁布后，仅有实际损失为加重情节的认定标准。在统计的2018年该司法文件颁行后审结的样本中，85.4%的案件以虚开税款数额认定，14.6%的案件以实际损失为加重情节。

　　我国现行刑法没有明文规定虚开税款数额的内涵，实践中分歧较大。究其理论缘由，主要是对该罪保护法益认识的差异。其中，一元论法益说认为本罪保护法益为发票管理秩序，以此理解虚开税款数额应指虚开的增值税专用发票的票面税额;双重法益说认为本罪的保护法益是发票管理秩序和国家税收利益，将虚开数额计算与骗取数额关联起来，认为数额需结合发票实际抵扣情况及实际缴纳情况加以认定。

　　发票管理秩序法益保护说在实践中的问题有：如挂靠开票行为明显侵犯了发票管理秩序，但司法解释已明确规定不以虚开增值税专票罪论处;如企业之间互为对方出具发票，没有骗取国家税款故意也未实际造成国家税收损失，因此被判刑甚至重刑，明显违背了罪责刑相适应原则;保护的法益与虚开发票罪一致，均为发票管理秩序，无法区分。

　　为此有观点认为只有最终实际导致国家税款流失的数额才当为定罪数额，虚开数额应以抵扣数额减去实际缴纳数额和退补缴数额。但此观点将虚开数额认定为国家实际税款损失，与刑法虚开增值税专用发票罪的条文不符，远离文义解释。以此，目前兼顾发票管理秩序和国家税收利益的观点在实务中较为被接受。但问题又随下文而来。

　　2.国家税款边界不明，司法倾向扩大理解

　　国家税款实际损失如作为重要的定罪事实，则准确理解适用国家税款至关重要。有人主张，国家税款应当限制在增值税的范畴内，因为本罪侵犯的法益是国家的增值税款的税收利益，这样解释更符合立法原意。但该观点的问题是增值税的半转嫁性使得变票行为会被误认为虚开增值税专用发票罪，但变票行为实际上是为了避开消费税和企业所得税，如依此主张，可能无法定罪，给实践带来困扰。但若同时涵盖其他税种，法院的定罪量刑过程就更为方便，但又会回归对所保护法益的争议，形成内在矛盾。

　　本次调研中发现，实务中对国家税款具体内涵的理解确实存在诸多分歧，即便被告人和辩护人明确提出，法院也倾向于避而不谈或语焉不详，但对造成税款(不限于增值税款)损失的，一般认定为构成本罪。对此亟需出台司法解释明确本罪中国家税款的具体指向。

　　3. 刑事程序启动随意，可诉可不诉依旧起诉

　　2017年以来的虚开增值税专用发票案件，多数被告单位在案发后补缴了偷逃的税款，相关负责人亦被判处缓刑。如某区法院审理的案件中，被告单位补缴全部偷逃的税款10余万元后，二被告人分别被判处拘役4个月、5个月，缓刑6个月。该类案件完全符合轻罪不诉的条件，应终止于审查起诉环节。

　　4. 单位犯罪认定无标准，与自然人量刑未区分

　　此次调研中发现，尽管刑法及其司法解释关于单位犯罪和个人犯罪区分较为清晰，但是司法实践尚未建立有效的前置甄别单位犯罪的观念和工作机制。在涉税民营企业刑事案件中，区分单位犯罪与个人犯罪尤为重要。犯罪主体认定不当，将应当认定为单位犯罪的案件认定为企业负责人或者相关责任人员的个人犯罪，对涉案个人的量刑造成一定影响，也会使企业正常运转遭受严重冲击。

　　自然人犯罪与单位犯罪量刑标准并无区分。2018年最高人民法院《关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》调整虚开增值税专用发票定罪量刑标准后，虽量刑门槛上调为原来的5倍，但自然人与单位犯罪适用同样标准，而单位犯罪多系正规经营企业，多数亦补缴了税款，危害性较自然人犯罪更低，适用更高量刑门槛更为合理。对于虚开增值税专用发票的共同犯罪应加大对于组织、领导者的打击力度，对于地位较低、作用较小的一般责任人员，在认罪认罚、积极退赃等的前提下，应视情节予以从轻、减轻甚至不起诉处理。

　　5.行业指导建议不足，参与综合治理不够

　　2012年最高人民法院印发《关于加强司法建议工作的意见》，要求人民法院进一步增强司法建议工作的自觉性，以司法建议工作延伸审判职能，应对新形势。然而就本次调研的情况看，温州两级法院就民营企业涉税犯罪案件提出专项司法建议或举办相关宣传活动的力度仍有待提升。民营企业涉税犯罪案件并非全无规律可循，在特定行业中，如制造、建筑业中虚开增值税专用发票案件较为多发，亟需针对性增强税法普法宣传力度，发挥刑罚的一般预防作用。

　　三、民营企业涉税案件审理的对策和建议

　　(一)转变陈旧司法理念，公正对待民营企业

　　一是转变错误的民营企业原罪论思维，客观、公正对待民营企业和民营企业家。作为司法裁判权的行使者，在审理民营企业涉税刑事案件时，应当时刻强化服务大局意识，充分认识民营经济健康发展与当地社会稳定发展的关系，加强产权保护和企业家权益司法保护意识，扭转长期惯性形成的对民营企业的刻板印象和行为模式，做到在民营企业涉税刑事案件中慎重审理，无差别保护。

　　二是正确认识民营企业和民营经济人士之间的关系，切实做到审慎裁判。充分考虑大多数民营企业与民营企业家的特殊人身依附关系，这种紧密联系一方面大大提升了企业运转的效率，但又容易使企业家忽视企业管理规则和行为规则，一旦出现违法犯罪行为，对民营企业家的定罪处罚往往意味着民营企业经营活动中断。案件审判时要依法依规维护企业正常经营，审慎使用刑罚，力争将问题想在审判之前，有条件的法院应积极联合有关职权部门，保障企业继续生产经营。

　　(二)统一法律适用标准，加大刑罚轻缓适用

　　1. 严格参照指导案例定罪，统一构罪要件认定标准

　　对于最高人民法院发布的典型案例——张某强虚开增值税专用发票案中确立的以偷逃税收的目的和对国家造成税收损失等必要条件进行严格对照，防止主观目的非逃避税收监管、客观上未造成税收损失的案件被定罪。对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不应以虚开增值税专用发票罪定性处理。

　　另结合实证研究、学理分析等多种方法，依照司法解释之精神以及对法治营商环境的考量，探索对虚开数额、骗取数额、实际损失数额的标准统一以下认识：(1)虚开数额应当逐步与骗取数额整合，形成以实际抵扣为核心的计算方法;(2)骗取数额具体内涵在学理上存在分歧，建议出台司法解释加以明晰，在尚未出台前，可以实际抵扣与已缴税款之间的差额作为标准，以准确评估法益侵害性;(3)实际损失作为严重情节的标准之一，可基于企业本身的价值、危害性加以适用，利用好这一数额的挽救性和教育性，秉持宽严相济的刑事司法理念，灵活运用;(4)国家税款的具体内涵尚未明晰，建议出台司法解释加以明确。

　　2. 加大主刑缓免适用比例，探索财产刑轻缓化执行模式

　　充分贯彻宽严相济刑事政策，响应最高人民法院《关于充分发挥审判职能作用为企业家创新创业营造良好法治环境的通知》精神，严格遵循法不溯及既往、罪刑法定、在新旧法之间从旧兼从轻等原则，以发展眼光客观看待和依法妥善处理改革开放以来各类企业特别是民营企业经营过程中存在的不规范问题。

　　研究依法适当扩大缓免刑适用范围。在被告人自愿认罪悔罪、积极退赃的情况下，逐步适当扩大对于有正常经营企业涉税犯罪被告人的缓免刑适用比例。被告人系初犯、偶犯，且损失已经挽回的前提下，同时具备自首、立功、从犯等两个以上法定从轻、减轻情节的，一般判处缓刑。

　　2022年6月2日温州市涉税案件执法监督联席会议就温州市涉税案件执行中扩大缓免刑范围等问题达成以下共识：对于实体经营型企业的主管人员或起主要作用的直接责任人员，依法适当提高缓免刑适用率。虚开增值税专用发票案件适用缓免刑的被告人一般应当具备以下条件：初犯或者偶犯;如实供述罪行;认罪悔罪;补缴税款，并积极履行财产刑。规定了缓免刑具体适用情形：(1)虚开的税款金额在10万元以上，不满50万元;虚开的税款金额在50万元以上，不满100万元，具有法定减轻情节的。(2)虚开的税款金额在100万元以上，不满250万元，具有两个以上不同种类法定减轻情节。(3)虚开的税额在250万元以上，不满500万元，具有一个法定减轻情节的，适用缓刑从严掌握;虚开的税额在250元以上不满1000万元，具有两个以上不同种类法定减轻情节的，可以适用缓刑。(4)虚开的税额在1000万元以上不满2500万元，具有两个以上不同种类法定减轻情节的，应严格控制适用缓刑。

　　在财产刑执行方面。一是对于涉税犯罪案件，如涉及企业在正常生产经营中，从有利于企业生存发展、促进社会和谐稳定出发，依法慎重适用查封、冻结、扣押措施，避免因相关措施适用不当，引发恐慌性诉讼或职工情绪不稳，导致企业倒闭。二是对于自愿认罪认罚的涉税犯罪企业依法判处财产刑，可适当延长企业自动履行的期限。在执行财产刑过程中，从保护企业发展和有利财产刑履行的角度出发，综合企业的履行财产刑能力和企业合规建设情况，探索轻缓化的执行模式，包含采取分阶段执行和减轻、免除财产刑等。三是重视和加强公安机关、检察机关对企业、企业主及相关人员涉税犯罪的查处和法院依法审理该类案件工作中的沟通、协调工作，妥善解决已进入合规建设程序的企业财产的查封、扣押和冻结及退赃、履行财产刑等问题。有实质生产经营行为的企业，应当与纯粹或者主要以虚开增值税专用发票为盈利方式的企业相区别，对于部分以虚开为盈利方式的企业，也应当注重虚开利润与实际生产经营利润的比例，在入罪时谨慎处理。

　　同时，规范不同程序间衔接机制，按照刑事程序优先原则，将关联的涉案财物纳入刑事诉讼程序处理后，检察机关未指控相关犯罪或者审判机关未认定为违法所得的涉案财物应当退回给原机关依法依纪进行处置，保证涉案财物在司法程序与非司法程序之间流转顺畅，切实保障当事人合法权益。

　　3. 加大类案法治宣传，积极参与综合治理

　　最高人民法院应及时发布涉税民营企业犯罪典型案例，以统一司法实践理念和裁判尺度，增强全社会保护民营企业的良好氛围，同时以此落实司法机关的普法责任，使企业家们能够明确法律底线，规范自身行为。审判人员一方面应该利用好案件审判工作，抓住机会以案释法，走进企业和有关行政机关以案说法，以司法服务保障大局的意识，建立起审判机关与工商部门、民营企业，风险频发行业、企业的交流平台，以座谈会、讲座、专题讨论等形式，深入开展调查研究，准确把握企业司法需求，使司法保障举措更接地气，真正为企业排忧解难。另一方面，应提高敏感度，深度参与社会治理。利用好司法建议的手段，对于反复出现或者较为普遍的行业性问题，适时向有关行业协会或者行政主管部门发出司法建议，并做好回访、调查，切实保证司法建议落到实处。加强联合宣传，综合运用传统媒体和新媒体，及时公布重大涉税犯罪案件的受理、开庭审判、宣判等重要节点信息，选取典型案例广泛报道，合力营造惩恶扬善、激浊扬清的良好社会氛围。

　　来源：《人民司法》2023第34期   作者：杨国智 南凌志