增值税能否减负 依法筹划是关键

　　然而，当笔者看到此方案后，提出了自己的看法，本案的操作要点在于B厂在向A厂收取的货款是通过材料款外加加工费的形式收取，B厂向A厂提供其从上家供应商处取得的发票来抵冲材料款，再加加工费结算，存在着委托加工与代购货物行为两种方式的可能。但对照政策，有几个问题需要双方认真思考：其一，B厂的采购主要材料属于代购货物行为不完全成立。从表面上来看，B厂购买的材料发票交付给A厂，且由B厂向A厂按销售方实际收取的销售额和增值税额结算货款后向销货方结算钢材货款，从而符合税法规定的代购行为中的两个条件。但从具体交易情况进行分析，B厂从钢材供应商处购买钢材的材料款基本上由其自行付款，均在加工完后向A厂收取全部货款，显然不符合受托方不垫付资金的条件，且B厂没有向A厂收取购买材料的手续费，而是加工矿车的加工费，显然又不符合收取手续费的条件；其二，B厂为A厂委托加工货物行为不成立。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二条第二款的规定：受托加工货物，是指委托方提供原材料及主要材料，受托方按照委托方要求制造货物并收取加工费的业务。从本案看，所有货物全部由B厂自行采购，并在为A厂或其他客户甚至是自产自销加工矿车中，各种材料是滚动使用。也说是说，给A厂加工所使用的材料是其库存的，或者说为其他企业及自产自销矿车已购买好的钢材，而并不是A厂提供的。仅凭这一行为就可以排除认定其为委托加工货物行为。

　　笔者对A厂与B厂的委托加工行为进行了筹划。委托购买的筹划要点：双方办理相应的委托购买材料的相关手续，而委托购买的关键是要做好签订一份书面委托代购货物协议，规定由A厂委托B厂采购加工矿车所需的相关材料，协议的内容必须完全具备代购货物的各种条件，最关键的是要求B厂不垫付资金，而且B厂向A厂收取一定的手续费。本案可以不需要约定支付代购货物的手续费，而是规定B厂代A厂购买钢材后，必须由B厂为A厂加工矿车，作为代购货物的手续费性质，钢材供应商将发票直接开具给A厂，并通过B厂转交给A厂；然后，由B厂向A厂按钢材供应商实际收取的销售额和增值税额结算货款后向供应商结算钢材款。委托加工的筹划要点：对于小规模的纳税人而言，委托加工与经营性销售存在着相当大的税收待遇差别。

　　本案中B厂是一个小规模纳税人，矿车的委托加工形式与经营性销售形式存在较大的纳税差异。委托加工仅以其收取的加工费100元为计税依据而纳税，而经销却要以其材料（即每矿车耗用的钢材及相关的材料）与100元加工费的合计为计税依据而纳税，两者的税种相同，税率一致，而税基却不同，显然纳税额差异较大。而委托加工的关键是B厂不提供材料或者垫用主要材料，更不能采取由B厂先将材料卖给A厂，然后再由B厂委托加工的方式进行。为此，双方要签订一份委托矿车加工协议，规定由A厂提供材料，且按A厂提供的图纸、技术要求来加工矿车；然后，在每次A厂为要求B厂提供加工好的矿车时，先由B厂代为购买钢材，待代买的钢材发票到达A厂后，再由A厂通过委托加工的形式要求B厂委托加工矿车。同时，在会计处理上，核算加工材料要表现出“委托方提供材料，受托方不提供材料”的会计核算。当A厂出现资金困难暂时无法支付材料款时，B厂既不能垫付资金，也不能垫用材料。必要时可由B厂以借用的形式将自己的库存材料借给A厂，但必须办妥相关的借用手续，（企业间互借材料，虽没有现金流量，但可定性为非货币性交易。借出的材料被对方耗用，该批材料上所包含的利益已被转换为对方销售产品的收益，有可能被税务部门认定为视同销售处理，建议双方按购销处理。）而在加工费结算中不能够出现以借出的材料价款加相应的加工费出现。

　　就是说，B厂如借材料给A厂用，必须由A厂用同质、同等数量的材料来归还。这样一变通，使A厂与B厂的业务合作从经营性加工销售转化为委托加工，形式的改变带来了税务认定上的改变，达到节税的目的。