进一步厘清非居民企业征管属性相关政策建议

    由于税收实践中判定非居民企业的所得税征管属性需要多方考量，国地税之间对非居民企业管理信息沟通机制不健全，往往发生非居民企业征管属性的争议。笔者认为，根据现行的非居民企业管理法规以及相关政策，判定非居民企业的企业所得税征收管理属性应从以下几个方面着手。

    由于我国法律适用规则规定国际法优先国内法适用，因此对某一非居民企业的企业所得税的征收管理应首先判定该项行为是适用国内法还是国际法。如果适用国际法，则根据企业所得税法的规定，优先适用国际法，或者是免除在中国境内的纳税义务，回国际条约的缔约国另一方履行纳税义务，或者是在中国履行企业所得税纳税义务。目前，我国已经与90多个国家和地区签订的避免双重征税的税收协定是税收国际法的最重要的渊源。根据一般的法律适用规则，只要非居民纳税人需要适用税收国际法在中国境内履行企业所得税纳税义务时，则该企业所得税由国税局征收管理。需要指出的是，国际法承认的关于机构场所的判定，有一种表现形态是法律拟制的场所，即本身并没有机构场所的物化表现，但由于符合了一定的法律要件即构成机构场所的情况，比如个人构成常设代表机构。这一常设代表机构的表现形式与作为国内法的企业所得税法规定的常设代表机构并不一致。因此，在实践中，某一非居民企业所得税征管属性的判定应以其是否适用国际法为基本前提。

    某非居民企业的东道主国虽然与中国签订有税收协定，但其交易行为并不属于协定的适用范围，也就是说在排除国际法适用的情况下，则该非居民企业的所得税征收管理属性完全适用国内法的规定。这里的国内法表现渊源应为广义的法律，既包括法律、法规，也包括其他规范性文件如国家税务总局制定的文件。这种情况下的企业所得税征收管理属性包括两个方面：一是如果该非居民企业在中国境内根据中国法律设定有机构场所，且取得与该机构场所有关来源于中国境内的所得时，则该企业所得税由国税局征收管理。二是如果该非居民企业在中国境内根本没有设立机构场所，或者虽设立机构场所，但取得的所得与中国境内的机构场所无关时，则应根据国税发〔2008〕120号文件的规定，分别由支付该项所得的境内单位和个人的所得税主管国税局或地税局负责。这里所称的支付人应符合企业所得税法实施条例第一百零四条的规定。此外，支付方式应该符合条例第一百零五条的规定。实践中，有的非居民企业虽然在中国境内没有按照中国国内法的规定设立机构场所，但需要按照企业所得税及其实施条例的规定在中国境内办理税务登记或者临时税务登记的，则为方便管理，该非居民企业的企业所得税应由国税局征管。

    为了强化非居民企业的企业所得税征管，建议从政策和管理两个层面制定相关措施：

    进一步厘清非居民企业征管属性的政策，可明确凡在中国境内按照中国国内法的规定设立机构场所，且取得与该机构场所有联系的来源于中国境内的非居民企业的所得税由国税局征收管理。凡根据国际法的规定构成机构场所需要适用国内法在中国境内征收企业所得税的，由国税局征收管理企业所得税。其余非居民企业的所得税征收按支付企业的征管属性来划分，凡支付方在地税局征管企业所得税的，则该非居民企业的企业所得税应由地税局征管。凡支付方在国税局征管企业所得税的，应由国税局征管其企业所得税。

    建立属地原则下的专业化非居民企业税收管理机构。随着非居民企业税收业务量的日益增多，建立非居民企业税收管理专业机构势在必行。非居民企业经济活动的流动性和复杂性要求税收管理高效、精细，既要保证税收征管的严密，又要避免引起国际税收管理争议。因此，应对非居民企业实施属地原则下的专业化管理，成立专门的管理非居民企业税务机构，增强税收管理的适应性。

    加强外联和部门协作，抓好源头控管。一要建立税务、外汇管理协作平台。境内企业和个人对境外支付前，要向主管税务机关申请办理《税务证明》，税务部门要与外汇管理部门联系配合，充分应用“服务贸易等项目对外支付”信息，强化银行海外收付款项的审核和把关，为汇出款项增加一道税收“防漏罩”。二要建立国地税之间的协作机制。国地税之间要积极沟通，建立非居民企业所得税征收管理信息共享制度，通过国地税的汇总资料，逐笔确认非居民企业所得的企业所得税征收管理属性。

    作者单位：江苏省南京市地税局