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笔者结合日常税收管理工作中遇到的几个实际问题：一是房产原值是否包含房屋所占土地的价值；二是已提足折旧的房产，发生的改良支出是否增加房产原值；三是对有柱无墙的房屋是否征收房产税。查阅相关资料，参照《中华人民共和国房产税暂行条例》、《中华人民共和国土地使用税暂行条例》、新《企业所得税法》及其《实施条例》相关规定进行探讨，供大家商榷。 一、房产税释义 《辞海》P4481页的解释房产税：我国对房产所有人就其房产价值征收的税。20世纪50年代初期始征，但在很长一段时间内，与地产税合并征收，称为“城市房地产税”。20世纪80年代利改税以后，我国实行改革开放，为了发挥税收的作用，1984年10月，国务院决定在推行第二步利改税和改革工商税制时，对国内企业单位恢复征收房产税，当时考虑土地归国家所有，不允许买卖，土地的价值也就无从体现，其实际征收也没有包含土地的价值，就出现了原房地产税的税名与征收范围名不符实，故将城市房地产税分为房产税和城镇土地使用税。房产税实行从价计征，而土地使用税则改从价为从量计征。根据1986年9月国务院颁布的《中华人民共和国房产税暂行条例》规定，计税依据是房产价值或房产租金收入。因此从房产税的立法精神和释义中可以看出房产税的计税依据，房产价值中不含所占土地的价值。 二、土地使用税释义 国务院于1988年9月27日发布的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》是建立在土地归国家所有，土地价值无从体现，促进合理、节约用地；调节土地级差收入，鼓励平等竟争的立法原则基础之上。实质上是对占用土地资源或行为的课税，属于准财产税，而非严格意义上的财产税。 随着国家经济的发展，社会经济成分的复杂化，企业对土地的使用不再是无偿划拨，而是通过大致以下几种方式取得：行政划拨取得、外购取得及投资者投资取得，按后两种方式取得的土地是有价值的，而土地的价值反映在给国家缴纳的土地出让金及相关税费和生地变熟地过程中的费用；企业在会计上通常确认为无形资产。 三、无形资产释义 按财政部2006年发布的《企业会计准则》中无形资产中关于土地使用权的处理规定： 企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权的账面价值不与地上的建筑物合并计算成本，而仍作为无形资产核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧，但下列情况除外： 1、房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。 2、企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按合理的方法（例如，公允价值）在土地和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产核算。 3、企业改变土地使用权的用途，将其作为用于出租或增值目的时，应将其转入投资性房地产。 四、分析 通过上述分析，我们可以作出以下不同的理解： 一是国家对土地的税收征收权仅限于调节级差收入，促进合理节约用地的理念上，并没有在税收法理上要求在土地的价值方面实行课税。 二是根据四川省地方税务局《关于土地出让金并入房产后征收房产税的批复》川地税函[2005]468号批复：纳税人按财务制度要求将土地出让金并入房产原值后，增加的房产原值部分应依法征收房产税。根据财政部国家税务总局《关于房产税若干具体问题的解释与规定》（[1986]财税地字第008号）规定：房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在账簿“固定资产”科目中记载的房屋原价。也就是说土地的价值是否并入房产原值，其主动权在企业，如果企业单列无形资产，不将房产所占土地的价值并入房产原值的，就不缴纳房产税，如果并入则缴纳。 |
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