认定虚开增值税专用发票罪，应举证主观上“具有骗抵税款”故意

　　近期，备受关注的“浙江沈氏省心物流平台”网络货运平台虚开增值税专用发票案件进行了二审判决，二审法院将原定性为“虚开增值税专用发票罪”改判为“非法出售增值税专用发票罪”，值得关注的是，省高院在判决书指出：“鉴于目前并无证据证实其确切明知受票企业开具增值税专用发票系为了骗抵税款，与受票企业有通过虚开增值税专用发票骗抵国家税款的共谋，对沈氏公司不宜以虚开增值税专用发票罪认定”。由此可以看出，判定虚开增值税专用发票罪司法机关要举证被告具有“骗抵税款”的主观故意，否则不应认定为虚开增值税专用发票罪。

　　长期以来，我国刑法第二百零五条以简单罪状描述规定了虚开增值税专用发票罪，并未对其构成要件予以具体明确，由此带来司法审判中的不确定性和不同的执行口径， 不仅影响了法律的公正性，也损害了法律的权威性。不过，近年来随着最高院、最高检的司法实践，特别是2024年发布的最新两高司法解释，对于该问题的认知逐步得到了澄清。

　　一、最高院、最高检：不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪

　　2018年12月4日，最高人民法院召开新闻发布会，发布第二批人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例，本批案例共6个，其中首个案例即为“张某强虚开增值税专用发票案”。最高院在本案例中明确指出：不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪。

　　2020年最高人民检察院在《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》指出，“注意把握一般涉税违法行为与以骗取国家税款为目的的涉税犯罪的界限，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚”。

　　二、法释〔2024〕4号：为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以虚开增值税专用发票罪论处

　　2024年3月20日施行的《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(法释〔2024〕4号)对于虚开增值税专用发票罪的定罪量刑进一步明确规定，其中第十条规定：“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任”。两高发布的《解释》实质性限缩了虚开增值税专用发票罪的适用范围，未以骗抵税款为目的成为虚开增值税专用发票罪出罪的重要辩护要点。

　　最高人民法院审判委员会委员、刑四庭庭长等法官在解读法释〔2024〕4号文时指出：“增值税专用发票的核心功能是抵扣税款，只有利用该核心功能进行虚开抵扣，即骗抵税款的，才能认定为虚开增值税专用发票罪。这种行为，本质上是以非法占有为目的、骗取国家财产行为，对其处以重刑，符合罪责刑相适应原则。”

　　同时指出，关于《解释》第10条第2款“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失”的理解。第一，“不以骗抵税款为目的”是本质，所列举的“虚增业绩、融资、贷款”是表现形式，“等”表明不限于所列举的三种形式。第二，不能由“没有因抵扣造成税款被骗损失”的规定而推论得出构成本罪必须以“抵扣造成税款被骗损失”为要件的结论。从逻辑上，对该联言判断表述的否定，即构成本罪应“以骗抵税款为目的”或者“因抵扣造成税款被骗损失”，而“因抵扣造成税款损失”则在一般情况下当然可以认定行为人主观上具有“骗抵税款目的”，除非有相反证据证明该损失超出其预料，否则只要发生抵扣造成税款损失的结果，就可以推定行为人主观上具有骗抵税款的目的。

　　三、一起典型案例

　　一审、二审法院认为，被告人崔某某在与沂源某物流公司无实际运输业务的情况下，多次让该公司为自己开具用于抵扣税款的运输发票，致使国家税款11万余元被非法抵扣，造成税款流失。虽进行了实际经营活动，但让他人为自己或他人虚开用于抵扣税款发票，其行为已构成虚开用于抵扣税款发票罪，应当追究刑事责任。最终以崔某某犯虚开用于抵扣税款发票罪，判处有期徒刑三年，缓刑三年，并处罚金人民币五万元;对被告人崔某某非法抵扣税款，依法予以追缴。二审法院裁定驳回崔某某上诉，维持原判。

　　经山东省高级人民法院指令再审，青岛市中级人民法院再审认为，虚开用于抵扣税款发票是指以骗取抵扣税款为目的，并实施为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开的行为。本案中，没有证据证明崔某某有骗取抵扣税款或帮助他人骗取抵扣税款的故意，仅以崔某某找其他公司代开发票的行为不能认定其构成此类犯罪。至于检察机关认为崔某某到税率低的公司开具发票的行为可能造成税款流失的问题，该可能流失的税款并非指本案应涉及的抵扣税款，且该数额不大。青岛市中级人民法院再审据此认定崔某某犯虚开用于抵扣税款发票罪的事实不清、证据不足，改判被告人崔某某无罪。