新企业会计准则中利润表变化浅析

　　新企业会计准则已于2007年 1月1日正式在上市公司范围内开始实施，我国新企业会计准则对利润表的内容及呈报进行了不同于西方国家及国际会计准则的改进，这时的“利润”已不是原来意义上的利润，其质量和实质都有所变化，下面给予简单分析并提出改进建议。

　　新企业会计准则中 利润表的变化

　　新企业会计准则对利润表的影响主要体现在会计要素的调整、会计计量基础的变化上，其中主要体现在“直接计入利润的利得和损失”，即主要是“公允价值变动损益”、“资产减值损失”。

　　1、利润要素及定义的变化

　　原会计要素包括六个部分，资产、负债和所有者权益属于资产负债表要素，收入、费用和利润属于利润表要素。新企业会计准则——基本准则对六大会计要素作了重大调整，在所有者权益和利润要素中分别引入国际准则中的“利得”和“损失”概念，将利得和损失区分为直接计入所有者权益的利得和损失以及直接计入当期利润的利得和损失。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失，利润金额取决于这三者的计量。

　　2.利润确认计量的变化

　　新企业会计准则不再强调历史成本为基础计量属性，而按照现行国际惯例把公允价值（FairValue）概念引入中国会计体系，在投资性房地产、生物资产、非货币性资产交换、资产减值、债务重组、金融工具、套期保值和非共同控制下的企业合并等方面都引入了公允价值计量，将公允价值的变动直接计入利润。

　　3.利润报告方面的变化

　　在新企业会计准则第30号——财务报表列报中，对利润表的呈报作了些新规定：首先，不再区分主营与非主营业利润。原企业会计制度中对利润表的格式给予了明确规定，其中之一就是规定单独陈报“主营业务利润”、“其他业务利润”；新准则中不再要求区分，只是将营业利润分解为“营业收入”、“营业成本”、“营业税金”、“管理费用”、“销售费用”（原为“营业费用”）。“财务费用”。

　　其次，对直接计入利润的利得和损失单独列示。新企业会计准则第30号——财务报表列报规定，在利润表中对“公允价值变动损益”、“资产减值损失”、“非流动资产处置损益”项目要单独列示。

　　最后，净利润的含义与内容已发生了实质性的变化。将“公允价值变动损益”，“资产减值损失”等未实现资产利得和损失纳入了利润表，使净利润中包含了部分“其他全面收益”（未实现资产持有利得）的内容，而“其他全面收益”在国际上是列入“全面收益”的。

　　对新企业会计准则中利润表的建议

　　从以上分析可知，新企业会计准则在利润方面变化的最大亮点是突破“历史成本原则”、“收入实现原则”、“稳健原则”等传统利润确认原则的束缚，使净利润中包含了部分“其他全面收益”（未实现资产持有利得）的内容。笔者认为这种做法值得探讨：首先，不符合稳健原则的要求，降低了利润信息的可靠性。第二，与国际惯例不符（例如美国将未实现资产持有利得列入第四财务报表“全面收益表”或“业主权益变动表”）。第三，容易使上市公司利用“公允价值变动损益”、“资产减值损失（存货）”进行“盈余管理”，平滑经营业绩，操纵利润。

　　要解决这些问题，笔者认为可以借鉴西方国家的全面收益理论，改进我国的利润表，由于新会计准则已经对反映全面收益信息的利得和损失会计要素进行了定义，利润表的改进就只需解决全面收益的内容与报告两个问题。

　　1.全面收益的内容

　　可将全面收益内容分为已确认并已实现的利润和已确认但未实现的其他全面收益两部分。利润反映传统利润表中的净利润部分，其他全面收益反映当期已确认、当期产生但未实现的利得和“直接计入所有者权益变动表的利得和损失”项目。

　　2.全面收益的报告

　　从国际上发布的有关财务会计准则来看，对全面收益大致采用三种报告模式。第一，两表法，即除传统收益表外，增加一张财务业绩表报告其他全面收益。第二，一表法，即扩展利润表。即在利润表的净利润下，列示其他全面收益项目，最后报告全面收益总额。第三，在业主权益变动表内报告全面收益。

　　鉴于上述分析及目前我国利润信息失真现象较严重的国情，提出两点建议：（1）在我国目前的现实环境下改进利润表宜采用一表法的模式，即在保留现行利润表原内容的前提下，在利润表中“净利润”项目下增加其他全面收益的内容，在扩展后的利润表中反映“全面收益=净利润+其他全面收（当期产生但未实现的利得和直接计入所有者权益变动表的利得和损失）”的关系。计算公式为：净利润收入-费用+已实现利得-损失，全面收益=净利润+其他全面收益，期末所有者权益二期初所有者权益+所有者投资+本期全面收益-所有者分红（加减等其他所有者交易及事项）。这样可以使资产负债表与扩展后的利润表（全面收益表）重新建立起勾稽关系。（2）由于利润的“经济后果”影响，建议纳税、利润分红、考核经营管理层受托责任、“公司连续3年亏损不得上市”等仍以扩展利润表中的“净利润”为基础；投资者决策及考核国有资产保值增值可以参考利润扩展表中的“全面收益”信息。