新兴软件服务模式中的税收收入性质界定及协定适用问题——美国§1.861-18条款的借鉴

案例三

（1）事实描述

所有情况和案例一类似，但是微软采用了另外一种方式销售Windows操作系统。客户通过支付M金额取得了该软件一个月的使用权，一个月到期后软件自动锁定（作废）。客户必须重新和微软公司达成新的合同才能继续使用软件。

（2）分析

不同于案例一和二，在这个案例中，微软只是给了客户一个月的使用权，客户并没有取得软件产品的永久所有权。因此，在这种情况下，我们认为微软公司取得的M金额的收入仍然是转让产品的转让收入，不过在美国所得税中，这笔收入是界定为租金所得(rental income)。

案例四

（1）事实描述

美国一家A公司将装在光盘中的软件转让给中国的B公司，A公司授予中国B公司独占许可的权利，许可B公司在该软件剩余的版权有效期内可以在中国无限制的复制该软件再销售，可以基于该软件开发衍生的软件产品，可以在公开场合使用和展示该软件。中国B公司每年要支付给美国A公司一笔费用，一共支付3年，这3年也基本是该软件有市场开发价值的年份数。

（2）分析

尽管美国A公司是通过光盘形式把软件转让给中国B公司的，但是，这是A公司不是简单的销售软件产品（copyrighted article）给B公司，而是转让软件的版权给了B公司。同时，根据合同性质的进一步分析，美国A公司基本是将该软件版权涉及的所有权利都转让给了B公司，且B公司付款的年限与该软件市场价值年限基本一致。因此，我们认为，A公司取得的是软件版权所有权转让，属于所得税中的财产转让所得，不是特许权使用费所得。如果适用税收协定的话，这个就不是适用“特许权使用费条款”，而是适用“财产收益条款”。

案例五

（1）事实描述

微软公司给联想一个光盘，该光盘中装有Windows10操作软件，微软授予联想非独占的许可权利，联想可以在其销售的机器上安装Windows10操作软件后用于公开销售，微软最终安装联想装机的软件数量进行收费。这一许可的时间是2年，该年限远低于该软件版权实际商业价值的年限。

（2）分析

虽然这种情况下微软提供给联想的是电脑光盘，但是，这不属于软件产品的销售，因为微软此时授予了联想制软件产品用于公开销售的权利，这属于软件版权中的第一项权利。因此，此时，按照美国税法规定，微软公司取得的这种收入属于特许权使用费所得，而不是商品销售所得。

案例六

（1）事实描述

微软公司决定许可京东在中国通过网络在线销售office软件，微软给予京东1000个key并按照每个key收费。京东最终只能销售1000套软件

（2）分析

这个案例就不同于案例五，微软公司并没有授予京东无限制的复制office软件再销售的权利。只是给予了京东1000个key。京东取得这1000个key后原则上既可以自己使用也可以再公开销售。因此，微软取得这笔收入还是属于软件产品销售收入，在所得税上属于商品销售所得。

案例七

（1）事实描述

和案例五有点不同，微软给了联想100万份Windows10安装光盘，销售的方式仍然采用拆封许可（shrink wrap license）联想可以将这些光盘安装在其销售的100万台电脑上。

（2）分析

这种情况下，微软取得的收入就属于软件产品的销售收入，所得的性质就属于商品销售所得。

案例八

（1）事实描述

美国的A公司将一张装有软件的光盘销售给E公司，允许E公司将软件安装在50台个人工作站使用。这个收费是一次性的。超过50台后，E公司如果还需要使用，仍然要再按安装台数支付一次性费用。但是，A公司不允许E公司转售该软件，只能自己使用。

（2）分析

这种情况下，E公司在支付一次性费用后实际取得了该软件产品的所有权。因此，美国A公司在这种情况下取得的收入仍然是软件产品的销售收入，在所得税上应属于商品销售所得。

案例九

（1）事实描述

大部分事实和案例八类似，只不过E公司是将A公司软件放在其内部局域网的工作站中，允许E公司的职员通过内部局域网使用该软件，不过该软件限制同时在线使用人数，即同时只能由50人在线使用。

（2）分析

使用的方式并不相关。因此，我们认为A公司并没有转让软件版权给E公司，美国A公司取得的仍然是软件产品销售收入，在所得税上仍属于商品销售所得。

案例十

（1）事实描述

微软通过在线方式销售Office365软件，但微软是按年收取客户软件费用，客户每年支付99元的费用就可以使用软件，同时免费享受该软件的在线升级服务。但是，如果1年后客户不续费，客户就不能再使用该软件。

（2）分析

在这种情况下，客户并没有取得Office365软件任何版权。因此，微软取得的收入仍然属于软件产品的转让收入。进一步根据合同来分析，客户并没有取得Office365软件永久的使用权，只是按年付费取得使用权。因此，美国税法认为，这种情况下，微软取得的Office365软件销售收入，在所得税上应认定为租金所得，而不是商品销售所得。

案例十一

（1）事实描述

A软件公司销售软件给B公司，B公司按月支付使用费给A公司。但是A公司的软件会定期更新，按照软件销售合同约定，当新的软件版本出现后，B公司必须下载新的软件版本，同时新软件版本自动覆盖老的软件版本。如果B公司在按月付费的某个月份到期后不再续费，再合同终止，B客户不能再保留任何软件进行使用。

（2）分析

这种情况下，A公司取得的仍然属于软件产品转让所得。但是，进一步分析合同，B公司同样没有取得该软件的永久使用权，因为如果其不再付费，后期不仅不能更新软件，连原先软件也不能再使用。根据美国税法，这种收入属于软件产品的租赁收入，在所得税上属于租金所得。