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100-80=20万元；另一方面要按规定确认实现债务重组所得：140-（100+17）=23万元。前者要作为调增当期销售收入和销售成本处理，后者直接做调增当期应纳税所得额处理，合计调增的应缴所得税税额应冲减已入账的资本公积。 如果甲公司对库存商品已提取5万元的存货跌价准备，则 借：应付账款——乙公司 1400000 存货跌价准备 50000 贷：库存商品 800000 应缴税金——应缴增值税（销项税额） 170000 资本公积 480000 在计算所得税时，由于坚持历史成本原则，故财产转让所得仍为20万元，债务重组所得仍为23万元。 如果甲公司用上述库存商品抵偿所欠乙公司的债务金额为90万元，在未提取存货跌价准备的情况下 借：应付账款——乙公司 900000 营业外支出——债务重组损失 70000 贷：库存商品 800000 应缴税金——应缴增值税（销项税额）170000 在企业所得税的处理上，一方面要确认实现了资产转让所得20万元；另一方面要确认发生债务重组损失-27（90-117）万元，两者相抵后净损失7万元。最终结果与会计处理一致。 但在甲公司已对库存商品提取了存货跌价准备情况下，例如提取了5万元，会计处理中如果同时转销跌价准备，则 借：应付帐款——乙公司 900000 存货跌价准备 50000 营业外支出——债务重组损失 20000 贷：库存商品 800000 应缴税金——应缴增值税（销项税额）170000 在计算企业所得税时，资产转让所得为20万元，债务重组损失-27万元，净损失仍为7万元，与会计处理结果不一致，应做调减当期应纳税所得额5万元处理。 债权人 “6号令”规定：“债权人取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定计税成本。同时应当将收到的非现金资产公允价值与重组债权计税成本之间的差额确认为当期损失，冲减当期应纳税所得额”。上述规定需引申说明的是，如果债权人取得的非现金资产是作为存货管理的，且对方开出了可以抵扣进项税额的增值税发票，则存货的计税成本应为公允价值加上转让费用，再扣除可抵扣的进项税额后的差额 例：甲公司以一批库存商品和一部汽车抵偿所欠乙公司货款180万元，乙公司已对该债权计提了20万元的坏帐准备。该批库存商品的账面成本为80万元，市场销售价值（含税）为117万元，增值税税率17%；汽车的账面原值30万元，累计折旧5万元，公允价值22。5万元，乙公司为此支付了过户费用5000元。甲公司就抵债库存商品向乙公司开出了增值税专用发票。 库存商品的入账价值=160*[117/（117+23）]-117/（1+17%）*17%=116.71万元 汽车入账价值=160*[23/（117+23）]=26.29万元 借：库存商品 1167100 应缴税金——应缴增值税（进项税额） 170000 固定资产 262900 坏帐准备 200000 贷：应收账款——甲公司 1800000 在纳税处理上涉及两方面调整。首先，在债务重组日，乙公司会计核算不确认债务重组损失，但纳税处理要将收到的非现金资产公允价值与重组债权计税成本之间的差额确认为当期的债务重组损失，冲减当期应纳税所得额，该金额为40[180-（117+22.5+0.5）]万元。其次，在企业所得税处理上，该批库存商品应按不含税的公允价值100（117/（1+17%））万元作为计税成本，汽车按23万元（汽车公允价值加上过户费）作为计税成本。 第三、以债务转为资本 债务人 企业会计准则和会计制度规定，债务人以债务转为资本清偿债务的，债务人应按债权人因放弃债权而享有的股份面值（股权份额）确认为股本（实收资本），按债务帐面价值转销债务，将重组债务账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的份额之间的差额，确认为资本公积——股本（资本）溢价 “6号令”规定：除企业改组或者清算另有规定者外，债务人应当将重组债务的帐面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额。 债权人 “6号令”规定：债权人应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。 债权人 会计制度规定：债权人应将重组债权的账面价值作为受让的股权的入账价值 “6号令”规定：债权人应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。在实务中，如果债权人得到的股权有市价则比较容易确定其公允价值；如果得到的是无市价的股权投资，则对其公允价值的确定会存在一定困难，6号令中未规定具体的确定方法 例：甲公司为一上市公司，2001年8月份购入乙公司一批货物，应付账款为300万元，因财务困难，一直未偿还。双方于2002年8月份达成债务重组协议，甲公司以其增发的普通股50万股抵偿债务，股票市价为5.5元/股，面值为1元/股。不考虑其他税费。 甲公司的会计处理为： 借：应付账款——乙公司 3000000 贷：股本 500000 资本公积——股本溢价 2500000 甲公司应确认债务重组所得250000（3000000-500000*5。5）元，相应的应交所得税应冲减已入账的资本公积 乙公司如已对该债权提取了60万元的减值准备，则 借：长期股权投资 2400000 坏帐准备 600000 贷：应收账款——甲公司 3000000 乙公司应确认的股权投资的计税成本为股票市价275万元，同时应将重组债权的计税成本300万元与其差额25万元确认为当期债务重组损失，冲减应纳税所得额，冲减的坏帐准备将在期末对该项目进行纳税调整时一并处理。 第四、以修改其他债务条件进行的债务重组，包括：减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息、延长债务偿还期限并加收利息等。 以债务转资本方式进行的债务重组，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的份额之间的差额，确认为“资本公积——股本溢价”处理。按现行政策规定，股本溢价不并入所得额征税。 |
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