城镇土地使用税相关政策的梳理与解读

　　财税[2006]56号文出台的一个深层次背景是，根据有关法律规定，集体所有的土地，除了符合土地利用总体规划并依法取得建设用地的企业，因破产、兼并等情形致使土地使用权依法发生转移外，一律不得出让、转让或者出租。然而现实情况是，集体所有土地使用权的流转在很多地区已普遍存在，国家近年来对农村集体建设用地使用权流转的规定也出现了新的变化：如《国务院关于深化改革严格土地管理的决定》(国发[2004]28号)就提出，“在符合规划的前提下，村庄、集镇、建制镇中的农民集体所有建设用地使用权可以依法流转”。《关于坚持依法依规管理节约集约用地支持社会主义新农村建设的通知》(国土资发[2006]52号)也提出，“要适应新农村建设的要求，经部批准，稳步推进城镇建设用地增加和农村建设用地减少相挂钩试点、集体非农建设用地使用权流转试点。”2007出台的《物权法》也规定，“以乡镇、村企业的厂房等建筑物抵押的，其占用范围内的建设用地使用权一并抵押”，即一旦抵押权实现，必将发生集体建设用地使用权的转移。实际上近年来不少地区已先后出台了关于集体所有建设用地使用权流转的管理办法。集体建设用地使用权的流转包括出让、出租、转让、转租、抵押、入股等，在各地已出台的管理办法中，一般都规定集体建设用地所有权出让、出租应到政府土地主管部门办理土地登记和领取权属证明，转让、转租应办理变更登记。由于目前集体所有建设用地流转还很不规范，有些地区也尚未制订相应的管理办法，致使很多地方大量出现集体建设用地使用权交易的隐形市场，自发流转农村集体建设用地使用权现象已成为一个突出问题。在这种新的形势下，财税[2006]56号文对在城镇土地使用税征税范围内实际使用应税集体所有建设用地，如未办理土地使用权流转手续，由实际使用人缴纳土地使用税的规定是必要的。此前由实际使用人缴纳土地使用税只有一种情形，即土地使用权未确定或权属纠纷未解决。

　　2、房地产企业土地使用税政策不断调整

　　随着国家近年来对房地产市场宏观调控力度的不断加大，房地产企业的土地使用税政策也在频繁调整。首先要明确的是，房地产企业用地只要在土地使用税开征范围之内，无论其以何种方式取得土地使用权，均应缴纳土地使用税。《关于土地使用税若干具体问题的补充规定》(国税地[1989]140号)也强调，房地产开发公司建造商品房的用地，原则上应按规定计征土地使用税。但该文同时又规定，在商品房出售之前纳税确有困难的，其用地是否给予缓征或减征、免征照顾，可由各省、自治区、直辖市税务局根据从严的原则结合具体情况确定。实际上以前很多房地产企业都享受了这种照顾待遇。《国家税务总局关于进一步加强城镇土地使用税和土地增值税征收管理工作的通知》(国税发[2004]100号)对此作了调整，规定除经批准开发建设经济适用房的用地外，对各类房地产开发用地一律不得减免城镇土地使用税。《国家税务总局关于取消部分地方税行政审批项目的通知》(国税函[2007]629号)更是取消了国税地[1989]140号文对房地产开发公司用地可给予的照顾性规定。也就是说，目前对于房地产开发公司而言，除了建造经济适用房外，都应按规定缴纳土地使用税。国家对于房地产企业土地使用税政策的调整，必将促使房地产开发企业加快开发速度，减少土地资源和已开发完成的商品房的囤积，以减少土地保有时间，降低开发成本，这对调控房地产市场将发挥一定的积极作用。

　　3、土地使用税优惠政策重新洗牌

　　自1988年土地使用税条例颁布，除了在条例中规定对若干单位给予法定减免外，此后不断出台的文件也对一些特定单位给予税收减免。近年来，国家为了严格土地管理，制止乱占滥用土地，促进土地合理利用，对土地使用税的减免政策也先后作了清理。如《财政部、国家税务总局关于调整城镇土地使用税有关减免税政策的通知》(财税[2004]180号)规定，取消国税地[1989]140号文中“企业关闭、撤消后，其占地未作他用的，经各省、自治区、直辖市税务局批准，可暂免征收土地使用税”的规定；《国家税务总局关于下放城镇土地使用税困难减免审批项目管理层级后有关问题的通知》(国税函[2004]940号)强调，城镇土地使用税减免税审批权限应集中在省级(含计划单列市)地方税务机关，不得下放：对国家限制发展的行业、占地不合理的企业，一般不予减税免税，对国家不鼓励发展、以及非客观原因发生纳税困难的，原则上也不给予减税免税；《国家税务总局关于取消部分地方税行政审批项目的通知》(国税函[2007]629号)取消了过去对包括经贸仓库、物资储运系统、石油企业、电力行业等在内的12种土地使用税“困难减免”，并废止了有关文件或有关文件中的相关减免条款。国家对土地使用税优惠政策的清理和规范，对于引导各类企业合理、节约利用土地，提高土地使用效益，公平各类企业税负，营造公平的市场竞争环境，将发挥重要的作用。