新三板收入确认操作实务

4、支付给经销商的返利。

返利是经销商模式下的衍生政策， 其基础是生产商与经销商的真实合作和交易，只要取得合法合理的原始凭证，会计和税务上都可以如实确认。但主要的障碍就在于支付返利的方式及其原始凭证，常见的支付返利的方式包括：

(1) 影响下一批的交易总额和单价。 对应着收入确认中的净额法，实际上是公司将支付返利作为影响公司定价政策的因素，财务核算应当如实反映，以调整后的价格和金额确认收入。但一方面需关注因返利金额计算及支付操作的时间差导致的对不同期间损益的影响，尤其对于经销商比例较高、依赖度较大的企业，可能导致营业收入、毛利率等指标大幅波动而构成对公司持续经营能力的质疑;另一方面从证券市场核查和审核的角度，人为操作定价以控制收入、毛利率等数据或指标是大忌，难以排除盈余管理的嫌疑。

(2) 作为公司费用。不对收入产生影响，基于其产生的业务基础， 作为销售费用入账也没有问题，但障碍在于以何种票据入账，既有《会计法》对原始凭证的要求，又有取得合法票据以税前扣除的考虑。最合理的方式是由经销商请税务机关代开服务业发票，生产商以渠道建设费等名义入账，但经销商会产生税务成本。实务中经常出现“费用和票据乱象”，虽然一定程度上“保证”了票据的合法性，但实则与公司真实的费用结构相去甚远，需提前做好费用预算并有效控制。

(3) 经销商变身公司员工，发放工资或奖金。 也是以不影响收入为前提的一种方式，并且基本解决了原始凭证和税前扣除的问题，但也存在劳动合同关系、社会保险费、个人所得税等一系列问题，不是长久之计。

(4) 经销商入股。 是对现代股份制公司形式的一种恰当运用，但一般不宜直接以上市或挂牌主体的股份为操作标的，而且仅限于长期合作的主要经销商，覆盖范围有限。IPO 核查时，该等持有股份的经销商应作为重点核查对象。

5、经销商的存货结存和最终销售实现情况。

经销商模式下的买断交易， 作为采购方的经销商的存货结存情况和销售情况本与作为销售方的生产商没有关系，但在资本市场的巨大利益驱使下，也可能成为上市主体短期内粉饰报表的手段。IPO 财务专项检查中将经销商的核查单独作为一题，发行人和中介机构为此在神州大地乃至世界各地奔命数月，新三板项目反馈意见中也频繁涉及经销商的核查情况。对于特定行业，经销商的详细核查包括实地走访仍是必要的。

(四)、出口销售

出口销售企业或企业的出口销售收入部分被视为“净土”，主要得益于出口报关环节百分之百纳入海关监管，又因出口退税政策而纳入税务监管并为企业带来经济利益流入，使得出口销售收入的真实性、完整性、截止性可以得到较高程度的保证。以收入为起点，企业的其他业务环节如采购、生产及整个物流循环等都具备规范运作的客观基础和主观需求，也就使得财务报表具备真实、准确、完整的基础。 资本市场上，出口销售企业向来是各家中介机构和投资机构争夺的焦点，新三板则因企业驱动力不足、运作及规范周期短、中介机构费用低等特点而在这一点上尤其显著。

(五)、提供劳务

“提供劳务”与“销售商品”显而易见的区别在于是否有实物载体，前者在大部分情况下不存在实物的交付，区别于后者“利索的交接”，通常情况下有一段时间的“提供期”，可能持续很长时间甚至垮月、跨年，常见于第二产业的建筑业和第三产业即服务业。

准则中将提供劳务按交易结果能否可靠估计分为两大类分别处理，交易结果能够可靠估计的，即满足 4 项条件，收入可靠计量、经济利益很可能流入、交易完工进度可靠确定、成本可靠计量(商品销售收入 5 条件中前 2 条改为此处第 3 条)，则按完工百分比法计算和确认收入;交易结果不能可靠估计的，不能按完工百分比法，而是估计成本能否收回，按成本确认收入或只确认成本不确认收入，即谨慎原则。

准则将前者的收入确认方法锁定为完工百分比法，是对权责发生制的彻底执行，保证以月为基本会计期间的财务报表都能准确反映公司的资产状况和盈利情况，但在实务中，一方面企业对非年度或重要对外报告时点的财务报表的精确度要求并不高，主要为应对税务;另一方面完工百分比法的执行对内部控制要求极高且需要外部环境和对象的匹配和配合，操作性并不强。我们认为未必要将二者绝对的划上等号，单笔提供劳务的交易总额较小、所需时间不长的业务形式，也可以参照商品销售收入准则一次确认。按合同或协议约定提供劳务结束时并经客户确认后，交易完工进度已确认、成本已发生、按合同收取款项，满足提供劳务的收入确认条件，可以确认收入。但因提供劳务没有实物载体，也就没有发货单、或第三方托运的概念，因此客户对交易结果的确认证据显得尤为重要。

之所以准则中对“交易结果不能可靠估计”的情形单独规定并采用最谨慎的方法，主要系提供劳务可能持续一段时间，甚至跨年、垮月，而且不同于商品销售在销售前就已经将可能产生的质量风险进行最大限度的控制或已经有了确切结论，提供劳务的过程就是加工的过程，这个过程伴随着质量风险并随时接受客户的监督，即使合同约定了交易总额及支付进度款的结算方式，仍然有可能因己方的问题无法如期收到款项。这样的规定是对谨慎原则形象而彻底的执行。建筑业是最典型的代表，大型工程的施工期可能长达数月甚至数年，虽然通常都会事先签订协议明确合同总额和进度款，但也约定并严格执行逐月的监理报告和进度款审批，一旦产生争议甚至纠纷，使得交易结果无法可靠估计，则完工百分比法失去意义。

(六)、完工百分比法

完工百分比法是权责发生制的具体应用形式之一，旨在准确反映各会计期间的资产状况和盈利情况。完工百分比法的具体计算公式：

本期确认的收入=劳务总收入×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的收入