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》（国税发〔2006〕31号）第八条第一款第四项：“计入开发产品成本的费用必须是真实发生的，除税收另有规定外，各项预提费用不得计入开发产品成本”；外资房地产企业适用于《国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》（国税发〔2001〕142号）第六条：“企业发生的绿化、道路等配套设施费，有些是在售后继续发生的，可在销售房地产时进行预提。配套设施建设全部结束后，应进行汇算。售后发生的配套设施费预提比例，可由企业提出申请，主管税务机关审核同意后执行”。考虑到《土地增值税条例》同时适用于内、外资企业，应当适用同一原则，新文件规定：“房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除”。 （六）明确共同成本费用分配方法 新文件针对清算对象的划分原则，为使其划分方法落到实处，规定“属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额”。该规定显然明确了对于商住两用楼在分别计算各自扣除项目时可采取“建筑面积”或其他合理的指标进行分配共同成本费用，当然此时各自扣除项目中的税金应当分别依照各自销售收入直接计算得出。 四、明确土地增值税清算程序 （一）清算条件? 《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定：纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。《财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）第三条第三款规定：对已竣工验收的房地产项目，凡转让的房地产的建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上的，税务机关可以要求纳税人按照转让房地产的收入与扣除项目金额配比的原则，对已转让的房地产进行土地增值税的清算。 房地产企业为了避免进行土地增值税清算，逃脱四级超率累进税率的税收调控，以种种理由拖延不办清算。新文件为此明确了进入清算程序的两种方式：纳税人应进行土地增值税的清算和主管税务机关要求纳税人进行土地增值税清算。前者须具备下列情形之一：①房地产开发项目全部竣工、完成销售的；②整体转让未竣工决算房地产开发项目的；③直接转让土地使用权的。后者须具备下列情形之一：①已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；②取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；③纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；④省级税务机关规定的其他情况。? （二）清算手续时限 新文件明确：纳税人应进行土地增值税的清算的，须在满足清算条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续；主管税务机关要求纳税人进行土地增值税清算的，须在主管税务机关限定的期限内办理清算手续。? （三）清算报送资料? 新文件结合土地增值税计算过程中需要的相关数据，要求企业提供如下资料：清算土地增值税书面申请、土地增值税纳税申报表；项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料；主管税务机关要求报送的其他与土地增值税清算有关的证明资料等。 需要说明的是，新文件还规定：纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》”，并对税务中介机构审核鉴证工作提出相关原则性要求。因为纳税人和税务中介机构都是市场经济中的行为主体，地位是均等的，双方签定委托合同应是自愿的，所以纳税人如果有能力自行清算，那么就不必委托中介机构进行土地增值税清算税款鉴证。 五、明确土地增值税核定征收情形和方法? 新文件依据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条，对房地产开发企业适用土地增值税清算核定征收情形进行了列举，并要求税务机关可以参照与其开发规模和收入水平相近的当地企业的土地增值税税负情况，按不低于预征率的征收率核定征收土地增值税。? 六、明确清算后再转让房地产的处理? 新文件规定：在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。 单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目总金额÷清算的总建筑面积? 明确清算后再转让房地产税收处理是土地增值税清算政策落到实处的必要保证，因而也成为税务业内人士的探讨热点。新文件在此做了统一规定，并表明纳税人如果销售达到85%时就进行清算，则清算收入只限定于当前应确认的收入，对后续收入不需要预估清算。因为如果预估，由于以后房地产市场价格可能上扬也可能下降，那么就涉及清算后的再次补税或者退税。但是新文件这里“扣除项目金额”用语显然扩大化需要修正，一是后续转让收入的扣除项目应当包括税金，而该税金是和前期清算建筑面积无直接关系，文件这种提法显然将后续转让收入税金未作为扣除项目；二是后续项目收入和清算收入不应割裂，应合并重新计算增值额和增值率得出应纳税额，再减去已缴税额，得出应补税额，这样计算才能真正符合《土地增值税条例》按项目计算土地增值税的精神。 七、尚待明确问题 纳税人清算时，部分项目虽然已经建成但尚未取得合法扣除凭证或者部分配套设施尚未建造，因为新文件不允许作为扣除项目，那么以后纳税人又相应取得了合法凭证或者建造完毕，对以前多缴纳的土地增值税是否办理退税或者允许抵缴。 |
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