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国税函[2008]1081号解读：“补充通知”明确所得税年度申报政策
根据《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表的通知》（国税发[2008]101号），新企业所得税年度申报表的格式终于确定。此后，国家税务总局发布《关于〈中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表〉的补充通知》（国税函[2008]1081号），对企业所得税年度纳税申报表及附表的填报说明进行了完善。 股权投资转让损失仍可按规定结转以后年度扣除 国家税务总局《关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函[2008]264号）规定，企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的权益性投资转让损失，可以在税前扣除。但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除。 上述文件是针对2007年度内资企业所得税汇算清缴的规定，2008年度所得税汇算清缴是否继续适用？附表十一《长期股权投资所得（损失）明细表》填报说明规定，本表第15列“按税收计算的投资转让所得或损失”填报纳税人因收回、转让或清算处置股权投资时，按税收规定计算的投资转让所得或损失。此外，该表“投资损失补充资料”填报说明规定，本部分主要反映投资转让损失历年弥补情况。如“按税收计算投资转让所得或损失”与“税收确认的股息红利”合计数大于零，可弥补以前年度投资损失。并且在补充资料中要求按5个自然年度填写弥补情况。 境外所得应纳税额一律适用25%的税率 新《企业所得税法》规定了部分优惠税率，如符合条件的小型微利企业，减按20%的税率缴纳企业所得税；国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率缴纳企业所得税；符合条件的民族自治地方的企业或享受过渡优惠的企业，等等。这些企业取得的境外应税所得如何适用税率呢？申报表填报说明规定，税率优惠实际上作为一项减免税在企业应税所得额中进行抵减，企业并不是直接按优惠税率计算应纳税额。附表六《境外所得税抵免计算明细表》填报说明具体明确，计算第10列“境外所得应纳税额”适用的税率是纳税人境内税法规定的税率25%。 境外所得按规定弥补境内亏损 新《企业所得税法》规定，企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。那么，其境外营业机构的盈利能否弥补境内营业机构的亏损？这个问题一直没有明确。附表六《境外所得税抵免计算明细表》填报说明明确，境外所得应先按规定还原成含税所得，然后用于弥补以前年度境外亏损，再减去税法规定予以免税的境外所得，余额用于弥补境内亏损。 亏损企业也适用加计扣除政策 财政部、国家税务总局《关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》（财税[2007]92号）规定，单位实际支付给残疾人的工资加计扣除部分，如大于本年度应纳税所得额的，可准予扣除其不超过应纳税所得额的部分，超过部分本年度和以后年度均不得扣除。亏损单位不适用上述工资加计扣除应纳税所得额的办法。那么，新《企业所得税法》实行后，加计扣除是否仍以亏损为限？申报表填报说明规定，开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，安置残疾人员所支付的工资，国家鼓励安置的其他就业人员支付的工资等支出，作为加计扣除额，填入附表五《税收优惠明细表》，然后填入到附表三《纳税调整项目明细表》第39行第4列调减金额，最后作为“纳税调整减少额”汇总到主表第15行。即使企业当年亏损，也就是“纳税调整后所得”小于零，它仍满足“纳税调整后所得＝利润总额＋纳税调整增加额－纳税调整减少额＋境外应税所得弥补境内亏损”。 会计制度不同如何处理 企业执行不同的会计制度，可能会导致企业年度利润总额不同，从而使得计算出的公益性捐赠限额不同，最终导致企业的应纳所得税额不同。新《企业所得税法实施条例》规定，企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。 《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》填报说明规定，“利润总额计算”中的项目，按照国家统一会计制度口径计算填报。实行企业会计准则的纳税人，其数据直接取自损益表。实行其他国家统一会计制度的纳税人，与本表不一致的项目，按照其利润表项目进行分析填报。 小型微利企业的判断标准细分 补充说明明确，小型微利企业的“应纳税所得额”以境内所得“应纳税所得额”为标准，新《企业所得税法实施条例》规定，小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业的企业。其中，工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。这里所提到的“应纳税所得额”是否包含境外所得，未曾明确。通过研读申报表可以发现，主表第25行“应纳税所得额”仅指境内所得。此外，境外所得在附表六中有所反映，且一律适用25%的税率，适用税率也与是否是小型微利企业无关。因此，可以推断主表第25行就是判断小型微利企业的“应纳税所得额”。 接受捐赠额度较大的处理原则 企业接受捐赠所得占当年应纳税所得50%及以上的，不能在不超过5年的期间均匀计入各年度的应纳税所得额。国家税务总局《关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函[2008]264号）规定，企业在一个纳税年度发生的捐赠所得，占当年应纳税所得50%及以上的，可在不超过5年的期间均匀计入各年度的应纳税所得额。而新申报表填报说明规定，在附表三第3行“接受捐赠收入”第2列“税收金额”填报纳税人按照国家统一会计制度规定，将接受捐赠直接计入资本公积核算、进行纳税调整的金额。执行新《企业会计准则》的企业，接受捐赠收入已全额作为“营业外收入”填入了附表一（1）第25行。 |
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