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二、新西兰[6]对银行服务的增值税政策
新西兰的增值税因其覆盖大部分商品和服务而在全球独树一帜，被称为新西兰模式。
在新西兰，银行提供支取利息、抵押贷款、手续办理证券供应、依合同提供信贷、货币兑换、金融经纪等金融业务享受增值税免税。此外，新西兰作为采取零税率模式的典范，当提供金融服务的纳税人符合特定的条件时，可享受零税率。[7]但金融服务提供方提供给未注册纳税人的金融服务不能适用零税率，给付给最终消费者的金融服务仍然适用免税。金融服务提供方需要记录接受方的相关情况，当认为接受方不再符合规定的标准时，应当终止适用零税率。此外，对于申请适用零税率的金融服务提供方，税务机关要每年审核一次，以确保适用零税率的金融服务提供给适格的主体。
三、新加坡[8]对银行服务的增值税政策
新加坡作为重要的国际金融中心，其对银行服务的增值税法规定也很成熟而且独具特色。新加坡的《商品与服务税法》规定了7%的标准税率、零税率和免税三种税务处理方式。新加坡对银行业金融服务的增值税处理，首先区分客户所在地，其次根据所提供的金融服务的性质，分别适用免税或标准税率的处理模式。
如果一项金融服务提供给新加坡境外的客户，则根据《商品与服务税法》第21条第3款（j）、（k）项的规定，该项服务构成国际服务，享受零税率，构成增值税应税给付，但无需缴纳增值税，并可将购进货物、服务和进口货物所承担的增值税作为进项税额进行抵扣。
如果一项金融服务提供给新加坡境内的客户，则要区分不同的业务种类，或免征增值税或按照7%的标准税率征收增值税。《商品和服务税法》在附表4中规定了可享有免税待遇的20类金融服务。其中，与银行业相关的金融服务包括：活期账户、存款账户或储蓄账户业务，交换或创设外汇期权，发放、支付、收集或转让付款票据、支票、信用证或信用证开证通知，发行、配发、转让、收回、接受或担保债券，发行、配发或转让股权证券，提供贷款、预借现金或信贷，向分期购买、附条件购买或赊销合同提供分期付款融资工具，依据分期付款合同转让或委派分期付款融资工具，创设利息期权或外汇期权或利息偿付义务互换期权，向涉及非住宅物业、资产的合格伊斯兰金融安排提供融资，伊斯兰债券安排下的债券发行、转让和融资提供等。对于基金管理报酬和中介、经纪佣金则适用 7%的标准税率征收增值税，但纳税人可抵扣进项税额。
四、我国银行服务“营改增”应关注的几个重要问题
（一）灵活选择应税、免税与零税率
纵观国际增值税对银行服务的处理，大都采取免税政策。究其原因，有的是考虑到技术处理困难，有的是鼓励金融业发展，有的则是基于简化目的，但每个国家的增值税都没有放弃对银行服务的征税权。澳大利亚的商品与服务税（GST）原则上对金融服务采取免税，但前提是不得抵扣进项税额。近年澳大利亚商品与服务税还进一步扩大了课税的范围，对如零售银行业务的金融租赁、金融交易处理和金融筹划，投资银行的中介和咨询服务、基金管理中的投资组合管理和代管服务，资产管理中的财务筹划和咨询课征10%的商品与服务税。与此同时，许多国家对跨境的金融服务采取零税率，以扶持金融服务出口贸易。
我国对银行服务究竟是免还是征增值税，我们的意见是应该征。一是因为我国对银行业一直征收营业税，应保持应税传统；二是给予行业利润率相对较高的银行业免税会引起社会质疑。至于我国金融机构对境外客户提供金融服务，是予以免征增值税还是适用零税率，我们认为：从鼓励金融服务出口贸易以及国际竞争的角度讲，零税率是最佳选择，这与目前很多发达国家做法一致。而且我国对货物出口贸易一直采取零税率，实施出口货物退税，如果对金融服务出口贸易不采取零税率则有失公允。但是，退税会带来财政负担。因此，我们建议对金融服务出口，应采取免税与零税率相结合的政策，先选择部分金融服务适用零税率，随着国家财政能力增强逐步扩大零税率范围。需要指出的是，零税率是以一般纳税人的计税方法为前提的，只有对银行服务引进一般计税方法，才可能采用零税率；如果对银行服务实行的是简易计税方法，则难以采用零税率。
（二）充分重视对银行服务的分类处理
银行服务多达数百种，国际上对不同的银行服务往往给予不同的增值税政策：应税、免税或采取零税率。如英国的增值税原则上对金融服务免税，但与信用无关的金融服务则不予免税。[9]对我国而言，寻找统一标准对银行服务进行分类，应成为增值税立法中的重要问题。
（三）认真考虑现行营业税的差额征收与免税规定
我国现行营业税政策对金融服务有大量运用差额征收的规定，如外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额。此外，现行营业税政策中有不少免税规定。“营改增”之后，基于增值税的中性原则，很可能要取消这些差额征收与免税规定，所以，必须考虑改革会否加重纳税人的税负问题。
（四）着重注意因公司架构特点所引起的新问题
基于《金融经营许可证》的原因，银行金融机构的公司架构一般采取总公司与分公司架构。在目前的增值税法律体系下，分公司是增值税纳税义务人，但经过批准，总公司与分公司可以汇总缴纳增值税。银行服务如果引进增值税，基于纳税成本与税收遵从考虑，很多银行可能会申请汇总申报缴纳增值税，这将直接影响税收征管模式的变化与税源分配，需要税务机关提高征管能力，也需要中央考虑税制改革引起的税源在不同地区的分配变化问题。
作者简介——
杨小强，中山大学法学院；
吴玉梅，广州大学法学院。
文章出处——
《国际税收》2013年第8期
[1] Ben Terra-Julie Kajus, Introduction to European VAT 2008. European VAT Directives, Volume 1.
[2] 参见欧盟网站关于金融服务免税的有关规定：http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/whats_new/comm_native_com_2007_0746_en.pdf.
[3] The European commission, Implementing Measures for Directive 2006/112/EC on The Common System of Value Added Tax.
[4] 编者注：2013年7月1日，克罗地亚正式加入欧盟，成为欧盟的第28个成员国。
[5] European Commission, VAT Survey Financial Services, December 2006.
[6] 参见新西兰《商品与服务税法》以及新西兰税务局的有关规定 http://www.legislation.govt.nz/act/public/1985/0141/latest/whole.html?search=ts_act%40bill%40regulation%40deemedreg_tax_resel_25_a&p=1#DLM83012.
[7] 金融服务如要申请增值税零税率，需要满足如下条件：根据新西兰《商品与服务税法》第11A条第（1）款q项，金融服务提供方须满足：（1）已经登记，并根据第20F条进行适用零税率申请 ；（2）在纳税期间提供金融服务。金融服务接受方须满足：已经登记，提供应税服务且没有依据本款q项和r项适用零税率；在12个月内或税务机关指定期间内，作为金融服务的纳税人提供应税服务所占期间内给付服务总量的比重不少于75%。
[8] 参见新加坡《商品与服务税法》以及新加坡税务局的有关规定http://www.iras.gov.sg/irasHome.
[9] 这些服务包括 ：会计账目管理，债权清收及信用管理，存款及托管业务，设备租赁，信托及资产管理，投资、金融及税务咨询 ，管理咨询，兼并与收购咨询 ，投资组合管理，股权转让登记，保险箱及转送业务，由银行签发的对持有人的见索即付票据。 |
