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内容提要：我国银行服务将不可避免地迎来“营改增”。本文介绍了欧盟等在增值税法上对银行服务免税与应税范围的判定，以及银行向国外提供服务适用零税率退税等方面的经验，在此基础上结合我国国情，提出了我国下一步银行服务“营改增”应关注的几个重要问题。
关键词：增值税 银行服务 免税 零税率
目前我国正在全面推行交通运输业和部分现代服务业的营业税改征增值税（以下简称“营改增”）工作。可以预见，未来我国金融保险业不可避免地也会面临“营改增”问题。由于金融保险业“营改增”会面临诸多技术难题，因此《营业税改征增值税试点方案》（财税 [2011]110号）规定金融保险业原则上适用增值税简易计税方法。作为金融业重要组成部分的银行服务，自然也被囊括其中。为了给我国下一步的银行服务“营改增”工作提供国际借鉴，本文就欧盟、新西兰、新加坡等对银行服务的增值税政策做一简略介绍。
一、欧盟对银行服务的增值税政策
欧盟增值税法对金融服务原则上实行免税，但同时赋予纳税人有是否享受免税待遇的选择权，选择不免税的纳税人可以获得增值税抵扣权。
（一）欧盟增值税法对银行服务免税的范围
欧盟是全球实施增值税最早的地区，在增值税领域积累了非常丰富的经验。欧盟增值税法对金融服务原则上免税。欧盟《第六号增值税指令》第135条规定了12类增值税免税的金融服务，与银行业相关的包括：（b）贷款业务；（c）信用担保业务；（d）存款业务；（e）交易可用作法定支付手段的货币、纸币及硬币；（f）交易公司股票、红利、债券等有价证券。[1]
2007年，为了使各成员国统一适用金融服务业的增值税免税规定，欧盟制定了一项提案。[2]该提案采用客观的经济标准，从服务的性质和功能出发，明确界定了免税金融服务的范围，并建议对其中一些金融服务不再完全免征增值税（详见下表）。
欧盟增值税对金融服务免税范围界定的提案
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免税金融服务
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一般范围
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排除范围
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贷款业务
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至少包括含按揭贷款在内的房地产抵押贷款、有权处分固定金额资金的信贷安排。
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不包括与货物服务给付相关的分期付款或延期付款，与分期付款购买相关构成分期付款价款组成部分的贷款，借记卡和充值服务。
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信用担保业务
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至少包括信用违约掉期和海关保函。
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不包括次品修理退换保单，提供未付租金或租金违约金担保，提供出口信贷担保，承担非金钱方面的担保。
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存款业务
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至少包括活期存款、定期存款、储蓄债券、退休金储蓄、偿本付息债券、附属死亡保险或人寿保险的保险金和年金。
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不包括收藏品存单，证权凭证存单以及租用保险箱。
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账户业务
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至少包括管理存款账户和往来账户，存储、转账或提取银行账户上的资金，支票服务，委托银行存款凭证，直接借记，接入、操作互联网银行和电话银行，特定账户的借记卡服务和智能卡服务，金融机构间的资金净空和转让，向特定账户划拨资金以及信贷融资安排。
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不包括印制支票簿，发放空白银行卡，出租（或出借）银行卡自动服务终端（ATM）或其他银行卡服务的机器等。
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货币兑换业务
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主要依据不同国家货币间的兑换汇率办理现金或存款业务。
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不包括与非货币用途的黄金、白银或其他金属硬币的收藏品相关的交易以及兑换非法定货币。
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现金业务
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至少包括现金分配计划，旅行支票服务，不涉及特定账户的支票服务，信用证以及同种货币的纸币、硬币互换。
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不包括与非货币用途的黄金、白银或其他金属硬币的收藏品相关的交易以及兑换非法定货币。
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证券供应
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至少包括含股票在内的股权证券，含债券、证券、企业债券、承兑票据、欧元区债券及其他可流通商业票据在内的还本付息票据，含优先股、股本权证、可转化票据在内的混合证券以及记录集体投资单位所有权的金融工具。
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提案未作详细规定。
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（二）纳税人有是否享受免税待遇的选择权
欧盟《第六号增值税指令》第137条规定成员国可以赋予包括金融服务在内的纳税人一项选择权，由其自主决定是否享受免税，不选择免税的纳税人可以获得增值税抵扣权。2010年底，欧盟委员会发布的增值税绿皮书——《增值税的未来：面向一个更加简化、稳健和高效的增值税制度》，也主张欧盟应重新考虑现有一些免税政策的合理性，例如因为技术上的原因而免征增值税的金融服务。
欧盟委员会赋予纳税人选择是否享受免税，是基于如下原因：[3]
1. 对银行业金融服务实施免税处理的主要原因在于很难判定银行业金融服务对应的增值税应纳税额，但对银行业的某些金融服务仍可像对待其他普通增值税应税服务一样去处理。在这种情况下，是否应对银行提供的金融服务免税就应取决于银行的“个人能力”，即银行所从事的服务种类，所具备的管理及技术水平。
2. 一些金融机构具备了选择缴税的条件：拥有先进的计算机系统，能够像其他普通服务一样计算成本和利润；拥有先进的成本管理中心，能够方便地计算增值税销项税额和进项税额；使用高级的会计计算工具，能够准确核算提供增值税服务所产生的进项税额。
（三）应税和免税服务的进项税划分
欧盟就27个国家（不包括新近加入的克罗地亚）[4]的企业如何在应税和免税服务之间确定进项税额的比例给出了指导意见，包括如下方法：[5]（1）按比例抵扣法。抵扣比例等于进项税额可抵扣项目的年营业额（已剔除增值税）除以进项税额可抵扣项目的年营业额（已剔除增值税）与进项税额不可抵扣的年营业额（已剔除增值税）之和；（2）分项目按比例抵扣法。该方法要求金融机构对每个项目分项目记账，对每笔业务分项目计算其可扣除比例，扣除比例可由各金融机构自主决定；（3）直接分配法。该方法只允许抵扣与应税服务直接相关的购进项目的进项税税额。 |
