会计准则再修订 专家:不宜过度抽象化

日前，财政部草拟了《企业会计准则第14号———收入（修订）（征求意见稿）》（以下简称《征求意见稿》），共分为8章43条，对收入确认、包含多重交易安排的合同的会计处理、某些特定交易（或事项）的收入确认和计量等进行了明确的规定，为相关会计处理指明了方向。事实上，为适应社会主义市场经济发展，进一步完善我国企业会计准则体系，保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，自2014年至今，财政部对我国会计准则体系进行了大规模的修订。《征求意见稿》的发布，也是这次大规模修订的延续。下面，就让《财会信报》记者带领大家一起梳理，看看我国修订企业会计准则的背景是什么？准则修订会为从业人员带来哪些挑战？准则修订过程中存在哪些亮点和问题？《征求意见稿》还需如何完善？

背景：世界经济一体化与会计环境变化的需要

独立学者、知名会计专家杨孟著在接受《财会信报》记者采访时表示，近几年来，我国不断修订会计准则源于两个原因。第一，是世界经济一体化和国际贸易自由化的推动。世界经济一体化和国际贸易自由化的日益发展，客观上要求各国间会计准则的互认和等效，而等效的前提就是各国首先实现与国际会计准则的趋同。因此，世界各国通过不断修订会计准则以保持与国际会计准则持续趋同的要求愈来愈迫切。近年来，我国通过不断修订会计准则来保持与国际会计准则持续趋同的动力也正源于此。第二，是国内会计环境的变化。这里的会计环境指的是上升到会计理论的逻辑起点来谈的“会计环境”概念。因此，它的涵义是极其宽泛的，几乎囊括了会计实践活动的全部内容。简单地来讲，会计环境发生了变化，就必然带来会计实务的新变化，从而客观上需要相应的会计处理程序规范，由此产生了对修订会计准则或制定新会计准则的需求。

在这样的时代背景下，可能有人会好奇，为什么我国不直接采用国际会计准则，而是走立足国情、与国际准则持续全面趋同之路呢？

对此，杨孟著指出，随着当今世界经济全球化和一体化进程的日益加深，任何一个国家或地区都绝不可能忽视会计准则的国际协调与趋同。我国属于新兴市场国家，具有特定的经济环境、法律基础和文化特色，因此，我国没有直接采用国际会计准则，而是走立足国情、持续全面趋同之路。实践证明，这一做法是完全正确的。即使在市场经济高度发达的美国、日本等国，也不是完全或直接地采用国际会计准则作为本国的会计标准。至于具体采取何种方式、按照什么步骤来实现趋同目标，不同国家之间存在很大的分歧。趋同不等于等同，我国当然不会直接采用国际会计准则。

他提出，进一步来看，国际会计准则的趋同关系到国家的利益和金融体系的安全稳定。从形式和实质上看，国际会计准则是以成熟的市场经济主体为导向的，我国尚不完全具备实施国际会计准则的环境条件。同时，有效地实施会计准则，也离不开相关法律法规、监管体系的配套改革。更为重要的是，在积极适应、持续趋同的同时，我国应主动争取国计会计准则制定的话语权，以维护国家利益，努力以我国的会计惯例去影响国际会计准则的制定。从实务操作角度看，国际会计准则和应用指南的规定过于原则性，某些规定过度超前于我国目前的现实环境。在某种意义上说，我国现行的企业会计准则体系是在最大限度地维护国家利益的前提下，与国际会计准则持续协调与趋同的结果。而我国现行的财务报告体系是在我国企业会计准则体系框架下，由会计信息使用者或利益相关者等多方参与者利益博弈的均衡结果。因而，在未来我国会计准则的持续国际趋同过程中，采取了“审慎趋同”的原则，以防止出现盲目激进的“全盘趋同”和消极被动的“选择趋同”等极端倾向。

瑞华会计师事务所授薪合伙人潘存君在接受《财会信报》记者采访时表示，仅就收入准则的修订背景来看，是为了解决实务问题，实现与国际准则的持续趋同。实际上，在过去的会计准则应用中，不仅存在14号（《企业会计准则第14号———收入》）与15号（《企业会计准则第15号———建造合同》）准则的适用界限问题，还因为服务门类与企业业务的创新越来越广泛，特别是互联网对经济模式的改变，使得从前主要按照传统工商制造业模式制定的收入准则，已远远无法适应越来越多的企业经济业务实务的需要。同时，原有准则的规定重点在“确认”，而对“计量”的规定不够全面，比如对总额法与净额法的规定，在实务中就常常需要援引国际准则的相关规定。因此，我国对会计准则进行修订是一项十分紧迫和必要的任务。

潘存君指出，从企业会计制度时代开始，我国的会计准则制度就一直处在制定———打补丁———修订———制定的循环之中。自2006年颁布《企业会计准则》至今，已有10年，这期间出现的许多新业务、新问题，都是以问题解释或财会函、专项通知等形式来对准则打补丁。但实际上，有些补丁已不再是对会计准则的解释，而是更改。就2014年对会计准则的大规模修订来看，很多条款都是对以前的补丁进行了系统化整理，如2号准则；而新发布的公允价值计量、合营安排等准则，也是为适应经济形势和业务变化所制定。客观而言，我国会计准则的不断修订，从积极的方面来说，是与时俱进，适应新形势、新业务，与国际接轨、趋同的需要；但从消极的方面来说，也存在朝令夕改和头疼医头、脚疼医脚的嫌疑。

挑战：准则修订对从业人员专业技能提出更高要求

在采访中，潘存君表示，会计准则的不断修订，对会计从业人员提出了新的挑战：一是会计人需要持续学习新准则、新知识；二是需要会计从业人员进行职业判断的领域越来越多，对从业人员业务知识的要求大幅度提高。现行准则是一种原则导向，但对相关准则的修订使得过去几十年来习惯了规则导向的会计从业人员一时不能适应新的准则。例如收入的确认，无论是销售商品还是提供劳务，准则规定的都只是原则，但在实务中，许多会计从业人员不能将这些原则具体化到本企业的实际业务之中，仍将原则当规则用，即使在许多上市公司披露的会计政策中，收入确认也仍然只是准则规定的若干条，而没有根据本企业的具体业务制订确认节点。

杨孟著指出，会计准则的修订对相关会计从业人员提出的挑战主要体现在业务素质、专业技能和职业判断能力三个方面。如公允价值准则的修订和应用，对企业正确行使会计政策选择权和会计从业人员进行自主专业判断提出了更高的要求。若运用不当，而相关配套措施又没有及时跟进，就会事与愿违，在客观上起到促使企业滥用会计准则操纵利润、规避税收行为的作用。

因此，他认为，要想使会计准则得到落实，除了不断提高会计从业人员自身素质外，制定完善的相关配套措施，也是确保会计准则实施效果和质量的重要条件。这主要包括：一是制定相关的应用指南和配套指引，增强会计准则的实用性和可操作性，减少人为选择的空间和范围；二是加强企业内部控制制度建设和风险预警管理，建立健全内部控制和风险管理运行体制机制；三是根据新修订的会计准则要求，结合企业内部管理的需要，及时修订完善内部会计制度；四是制定非常情况下的应对措施和办法。SEC（美国证券交易委员会）和FASB（财务会计准则委员会）曾联合发布《关于在不活跃的市场采用合理价值计量的指南》，我国也有必要借鉴美国的这一做法，制定适用于非常情况下的具体会计准则应用指南。