非居民工薪所得如何享受协定待遇政策分析

     近日，笔者接到一日籍纳税人的来电咨询。该纳税人为日本某电子产品公司（母公司）的高级技术人员，于2011年6月1日由日本派到我国的子公司任职（兼任境内外职务）。每月分别取得境内、境外发放的工资、薪金所得15000元、20000元（已折合人民币）。现在该纳税人在中国居住满90天不满183天，其每月取得的境内、境外工资、薪金所得在中国应如何计算缴纳个人所得税？

    根据我国《个人所得税法》及其实施条例的有关规定，在中国境内无住所，在一个纳税年度中在中国境内连续或者累计居住不超过90日的个人，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免予缴纳个人所得税。

    同时根据《中日税收协定》第十五条非独立个人劳务条款的规定，日本国税收居民在我国受雇取得的报酬，同时具有以下三个条件的，应仅在日本国征税：
  （1）非居民在有关历年中在中国停留连续或累计不超过183天；
  （2）非居民的报酬不是由中国企业支付或代表该企业支付；
  （3）报酬不是由设在中国的常设机构或固定基地所负担。

    即该日籍纳税人所取得的日本母公司支付并负担的工资、薪金，由于他在中国境内累计停留满90天而不超过183天，可以享受《中日税收协定》非独立个人劳务条款规定的待遇。应按《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人执行税收协定和个人所得税法若干问题的通知》（国税发[2004]97号）规定适用下述公式：应纳税额=（当月境内外工资薪金应纳税所得额×适用税率-速算扣除数）×当月境内支付工资÷当月境内外支付工资总额×当月境内工作天数÷当月天数。

    需要注意的是，自2009年10月1日起，非居民需要享受税收协定待遇的，应按照规定办理审批或备案手续。凡未办理审批或备案手续的，不得享受有关税收协定待遇。

    根据《非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）》（国税发[2009]124号）第十一条规定，非居民需要享受以下税收协定条款规定的税收协定待遇的，在发生纳税义务之前或者申报相关纳税义务时，纳税人或者扣缴义务人应向主管税务机关备案：
    （1）税收协定常设机构以及营业利润条款；
    （2）税收协定独立个人劳务条款；
    （3）税收协定非独立个人劳务条款；
    （4）除本条第（一）至（三）项和本办法第七条所列税收协定条款以外的其他税收协定条款。

     第十二条规定，在按该办法第十一条规定备案时，纳税人应填报并提交以下资料：
    （1）《非居民享受税收协定待遇备案报告表》；
    （2）由税收协定缔约对方主管当局在上一公历年度开始以后出具的税收居民身份证明；
    （3）税务机关要求提供的与享受税收协定待遇有关的其他资料。

     因此，该日籍纳税人在发生纳税义务之前或者申报相关纳税义务时，由该纳税人或者扣缴义务人向主管税务机关备案，填报并提交《备案报告表》等相关资料后，才可以享受《中日税收协定》中非独立个人劳务条款的待遇。