财税〔2014〕43号:逐条解析电信业“营改增”政策

　　六、境内单位和个人向中华人民共和国境外单位提供电信业服务，免征增值税。
　　政策解析：本条是对提供电信服务征税范围的特殊规定。

　　需要关注该条免征增值税的适用条件，避免缩小或者扩大税收优惠的范围。征增值税的适用条件是，只要提供电信业服务的接受对象是境外单位，无论在境内还是在境外提供都可以享受免征增值税的税收优惠政策；另只有提供电信业服务的接受对象是境外单位才能免征增值税，如在境外为境内单位提供电信业服务就不属于免征范围。

　　政策实务操作要点：
　　1、免征增值税项目进项税额的确认
　　（1）具体规定
　　财税[2013]106号文件规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
　　（一）用于适用简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受的加工修理修配劳务或者应税服务。其中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁。

　　需要关注的是有以下几点
　　（1）涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目的，对兼用于增值税应税项目和上述项目情况的，其进项税额准予全部抵扣；

　　（2）不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。
　　纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

　　具体参考《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税〔2009〕113号）规定：
　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。

　　《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）电子版可在财政部或国家税务总局网站查询。

　　以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。

　　（二）非正常损失的购进货物及相关的加工修理修配劳务或者交通运输业服务。
　　需要关注的是，非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。

　　（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务或者交通运输业服务。
　　需要关注的是，综（二）和（三）点，非正常损失的购进相关应税服务及在产品、产成品所耗用相关应税服务，需要转出仅指交通运输业服务，不包括其他应税服务（如鉴证咨询等）。

　　（四）接受的旅客运输服务。

　　（2）简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目涉及进项税额转出的实务操作步骤
　　第一步：核算直接“用于适用简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受的加工修理修配劳务或者应税服”，简称“直接不得抵扣项目”

　　第二步：剔除“无法划分不得抵扣的进项税额”中可以抵扣的项目
　　因涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目的，对兼用于增值税应税项目和上述项目情况的，其进项税额准予全部抵扣，也就是说“无法划分不得抵扣的进项税额”中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁是可以抵扣进项税额，就需要把“无法划分不得抵扣的进项税额”中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁的进项税额剔除。

　　第三步：计算“无法划分不得抵扣的进项税额”中不得抵扣的进项税额
　　适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、非增值税应税服务、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

　　不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+非增值税应税劳务营业额+免税增值税项目销售额）÷（当期全部销售额+当期全部营业额）

　　主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

　　实务操作中需要关注的是，不得抵扣的进项税额应该剔除“涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁的进项税额”。

　　第四步：计算不得抵扣的进项税额总数
　　不得抵扣的进项税额总数=第一步直接不得抵扣进项税额＋第三步计算得出“不得抵扣的进项税额”