涉税司法 宽严相济——聚焦《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》

　　编者按

　　《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(法释[2024]4号，以下简称《解释》)已于3月18日发布，《解释》明确规定了相关犯罪的定罪量刑标准、对有关罪名的理解及新型犯罪手段的法律适用等，依法惩处危害税收征管犯罪。

　　《解释》贯彻宽严相济刑事政策，做到宽严有别、罚当其罪：一方面，对严重危害税收征管的犯罪必须坚决从严打击;另一方面，对实体企业涉税犯罪区分情况，做到当宽则宽，对情节较轻、危害不大的犯罪，尽可能给予企业合规整改机会，对于能够通过合规整改、挽回税款损失的，依法从宽处理，最大限度减少对企业生产经营的影响。

　　为此，本刊特推出一组封面文章，聚焦新形势下《解释》如何有效地与涉税犯罪作斗争，保障国家税收，维护税收秩序，促进市场主体自觉养成纳税习惯，积极推动经济社会高质量发展。

打击涉税违法犯罪 护航经济社会发展

写在《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》正式施行之后

文 | 本刊记者 沈洋

　　税收是国家财政的最主要来源，在国家治理中发挥着基础性、支柱性、保障性的重要作用。

　　3月18日，《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(法释[2024]4号，以下简称《解释》)发布。《解释》共22条，自3月20日起正式施行。

　　据介绍，《解释》吸收了1996年《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》、2002年《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》和《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》三个涉税司法解释的合理内容，根据形势发展需要增加了许多新的规定。

　　“《解释》是一个充满理论创新、制度创新和方法创新的法律解释文件，蕴含诸多科学理念和法治精神，不仅着眼于服务高质量发展的大局使命，切实推动税收刑事法律的准确公正适用，其对危害税收征管罪的整体性解释方法和制度创新，也是推动我国税收刑事法律体系化变革的积极探索，具有里程碑意义。”中国政法大学财税法研究中心主任施正文表示。

　　严厉打击涉税犯罪行为

　　人民法院始终聚焦经济建设这一中心工作，依法维护社会主义市场经济秩序，服务高质量发展。在公安、税务和检察机关的协作、配合下，人民法院一直保持着对涉税犯罪从严打击的高压态势。

　　“五年来，全国法院共审结涉税犯罪案件30765件，判处48299人，一大批危害严重、社会关注度高的犯罪分子得到依法严惩，有效维护了国家税收征管秩序和国家财产安全。”最高人民法院审判委员会委员、刑四庭庭长滕伟介绍。

　　骗取出口退税罪是严重的危害税收征管犯罪之一。作为国际通行惯例，为了鼓励本国商品出口、增强国际竞争力，国家允许本国商品以不含税价格进入国际市场，即在货物出口后退还在国内生产和流通环节的已纳税款，避免国际双重课税。不法分子利用国家这一税收政策，以假报出口或者其他欺骗手段，将没有出口或者虽出口但不应退税的业务等伪装成应退税业务，骗取出口退税款。

　　在一起石某某等骗取出口退税案中，石某某等将低廉的商品通过虚开增值税专用发票，虚抬价格后报关出口，骗取出口退税款570余万元，后其被依法判处有期徒刑十一年，并处罚金人民币五百万元。

　　“这种行为从本质上是非法占有国家财产的诈骗犯罪，危害严重，应依法从严惩处。”滕伟表示。

　　据介绍，为有力打击危害税收征管刑事犯罪，依法维护税收征管秩序，检察机关聚焦涉税犯罪高发多发、税收洼地等，坚持全链条一体化打击，从严惩治虚开增值税专用发票、骗取出口退税、骗取留抵退税犯罪，持续保持刑事打击的高压态势。数据显示，2019年至2023年，检察机关共批准逮捕危害税收征管犯罪嫌疑人19393人，提起公诉54176人。

　　“打击涉税违法犯罪、维护国家税收制度乃至经济安全，是检察机关的重要政治责任、法治责任和检察责任。”最高人民检察院法律政策研究室副主任余双彪表示，检察机关将对利用买单配票、循环出口、低值高报等方式骗取出口退税，利用“空壳公司”虚开骗取财政返还、政府补贴等严重涉税犯罪，坚决依法从严惩处，对与涉税犯罪相关联的洗钱、走私、诈骗等其他犯罪一并依法打击。

　　针对目前涉税犯罪的形势变化，公安机关密切关注经济发展形势，紧盯涉税犯罪变化趋势，不断创新方式方法，持续保持对涉税犯罪的严打高压态势，有效服务经济高质量发展。2023年，全国公安机关共立涉税犯罪案件1.6万余起，破案挽回经济损失37亿余元。

　　公安部经济犯罪侦查局副局长、一级巡视员吴迪表示，此次出台的《解释》有效解决了涉税犯罪案件侦办工作中遇到的突出问题，体现了法治的进步，为打击涉税犯罪提供了新助力。

　　贯彻宽严相济刑事政策

　　此前，对于虚开增值税专用发票罪的理解，在理论界和实务界争议很大。

　　滕伟表示，按照罪责刑相适应原则，《解释》限缩了虚开增值税专用发票罪的适用范围，突出该罪打击的对象是利用增值税专用发票抵扣税款的核心功能而进行虚开发票的行为，将为虚增业绩、融资、贷款等目的而虚开的行为，排除在该罪打击范围之外，防止轻罪重判。

　　同时，根据宽严相济刑事政策，从最大限度挽回税收损失、鼓励违法人员改过自新、引导市场主体自觉遵守税法的角度出发，《解释》进一步明确规定了刑法关于逃税罪不予追究刑事责任的有关规定，将纳税人补缴税款的期限规定至公安机关刑事立案前;明确规定补缴税款的期限，包括经税务机关批准的延缓、分期缴纳的期限，防止逃税行为一经发现即因补缴期限短而难以补救，将刑法规定的制度效果最优化。

　　此外，根据《解释》有关规定，已经进入刑事诉讼程序中的被告人能够积极补税挽损、被告单位有效合规整改的，可以从宽处罚，其中犯罪情节轻微不需要判处刑罚的，可以不起诉或者免予刑事处罚;情节显著轻微危害不大的，不作为犯罪处理。《解释》还规定，纳税人逃避缴纳税款，税务机关没有依法下达追缴通知的，依法不予追究刑事责任，以此督促税务机关和税务人员及时查处税收违法犯罪，防止失职渎职。

　　“税收治理，刑事打击是手段，关键还在于加强税收监管和培养纳税人自觉。”滕伟说。

　　在山东某防水材料公司、徐某某虚开增值税专用发票案中，案件移送审查起诉后，该公司实际控制人徐某某表示认罪认罚，主动申请对该公司启动企业合规程序，自愿进行合规整改。经过实地走访调查，检察机关了解到该公司2015年注册成立以来一直正常经营，企业产品具有良好的发展前景与潜力，年产值在3000万元至5000万元之间，对当地的经济发展有一定贡献，合规整改有利于企业长期经营发展。

　　2023年10月，检察机关参考合规考察结论，决定对防水公司作不起诉处理;以徐某某涉嫌虚开增值税专用发票罪提起公诉，并对其提出宽缓的量刑建议。人民法院以虚开增值税专用发票罪判处被告人徐某某有期徒刑二年，缓刑二年，并处罚金人民币两万元。

　　“在涉案企业合规改革中，检察机关要充分发挥作用，准确把握合规整改适用条件，依托第三方监督评估机制管委会，确保案件妥善处理、合规有效开展。”余双彪表示，在案件办理中，可以根据涉案企业、涉案人员的犯罪事实、情节及在合规整改中的表现，依法分别作出处理决定，对有效合规整改的单位作相对不起诉;对直接责任人不符合不起诉条件的，依法提起公诉，并提出宽缓量刑建议。

　　让“阴阳合同”无所遁形

　　范某某因涉税问题被处罚款8.84亿元，郑某因偷逃税问题被追缴税款、加收滞纳金并处罚款共计2.99亿元……近年来，演艺明星、网络主播因偷税漏税“翻车”的案例层出不穷，数额之大、手段之多，令人触目惊心。他们或利用“阴阳合同”“股权增资”等形式，借关联企业名义取酬获利，或转变收入性质，设立“空壳公司”实施虚开发票行为，逃避个税监管，不仅阻碍了行业健康发展，而且对税收监管、社会风气造成了不良影响。

　　何为“阴阳合同”?所谓“阴阳合同”，是指合同双方针对同一事项订立两份以上内容不同的合同，“阴合同”是双方实际履行的合同，“阳合同”是为逃避监管用于对公备案、报批等而不准备实际履行的合同。

　　据介绍，“阴阳合同”现象不仅存在于演艺圈，房屋买卖、建设工程承包等领域的合同中也存在这类问题。

　　以二手房交易的“阴阳合同”为例，“阴合同”显示当事人的真实成交价格。“阳合同”则根据使用需要分为两类：一类是做低房价，以便在房地产交易中心过户时少交税款;另一类是做高房价，以便向银行等金融机构申请更多的贷款。

　　针对不断翻新的税收犯罪手段，《解释》与时俱进予以应对，明确规定了新型犯罪手段的法律适用。针对编造虚假计税依据进行逃税的案件时有发生，特别是文娱圈等领域近年来发生的数起以签订“阴阳合同”等形式隐匿或者以他人名义分解收入、财产进行逃税的情况，《解释》首次将签订“阴阳合同”作为逃税方式之一予以明确，为司法机关今后办理此类案件提供确切依据。针对近年来骗取出口退税多发的形势，《解释》明确列举了“假报出口”的8种常见表现形式，为司法机关从严打击骗取出口退税犯罪提供明确指引。

　　“上述禁止性规定，明确了‘红线’、划定了‘雷区’，有利于引导市场主体守法经营，促进纳税主体增强依法纳税意识、自觉遵守税法规定。”滕伟介绍。

　　“《解释》明确将签订‘阴阳合同’列为逃税的手段，表明了‘两高’在新的经济发展形势下对涉税违法犯罪行为进行惩处的决心。”北京某律师事务所主任武礼斌在接受记者采访时表示。

　　“影视、直播、建筑施工、房地产等行业及股权转让领域容易出现‘阴阳合同’，一个重要原因在于部分从业者的收入过高，从税收征管角度，相关人员常通过签订‘阴阳合同’逃避缴纳税款。”武礼斌介绍，此外，这些领域业务形态、盈利模式、劳务关系等复杂多样，成本申报核实难度大，也导致“阴阳合同”屡禁不止。

　　“不管在理论界还是实务界，‘阴阳合同’一直都属于逃税的一种形式。这次‘两高’以司法解释的形式明确列举了此类问题：一方面，为办案机关提供了明确的法律依据;另一方面，也让社会公众知道签订‘阴阳合同’不仅是诚信问题，而且会涉及刑事犯罪。”北京某律师事务所高级合伙人原东峰表示。

　　北京某律师事务所刑事事务部主任郭学亮表示，《解释》对通过“阴阳合同”逃税的问题进行明确列举，意义十分重大，主要体现在：一是对此前关于“阴阳合同”究竟是违法逃税还是合理避税的争论一锤定音，确定了“阴阳合同”是逃税，是违法犯罪行为;二是对税收法治进一步细化和完善;三是意味着利用“阴阳合同”进行逃税的违法犯罪行为将受到法律的严厉制裁。

　　“《解释》公布后，签订‘阴阳合同’逃税的行为不仅会在行政执法领域被税务机关惩处，金额达到立案追诉标准的还将被追究刑事责任。”武礼斌指出，在人民法院、人民检察院、税务机关、公安机关的共同努力下，相信此类逃税行为将得到有效遏制，中国税收征管环境将越来越好，税务监管法治化水平也将进一步提高。

　　完善行刑衔接相关机制

　　据介绍，《解释》完善了危害税收犯罪行刑衔接机制，规定对实施危害税收犯罪被不起诉或者免予刑事处罚，需要给予行政处罚、政务处分或者其他处分的，依法移送有关行政主管机关处理;有关行政主管机关应当将处理结果及时通知人民检察院、人民法院。

　　“上述规定，有利于防止对违法行为人的刑事处罚与行政处罚‘两头不着地’的情况。”滕伟说。

　　2023年，最高人民法院引入常态化打击虚开骗税工作机制，即在全国自上而下建立起包括公安、税务、检察等部门在内的常态化打击虚开骗税工作机制，形成了从行政执法到刑事司法全链条、一体化打击涉税违法犯罪的新格局，在全社会积极营造“法网恢恢、疏而不漏”的税收法治氛围。

　　《解释》既是打击涉税犯罪的法律依据，又是税收执法和行刑衔接工作的制度保障。

　　“税务机关聚焦重点领域、重点行业、重点人员、重点地区，对于涉税违法行为依法严厉打击，特别是精准打击‘假企业’‘假出口’‘假申报’，精准打击行业性、区域性重大案件和职业化犯罪团伙，精准打击主犯、累犯和内外勾结犯罪分子，有效遏制了涉税违法犯罪多发频发态势。”国家税务总局稽查局副局长付利平表示。

　　此前，税务机关持续打击各类逃税行为。据国家税务总局新闻发言人、办公厅主任黄运介绍，2023年，税务机关共依法查处涉嫌违法纳税人13.5万户，挽回税款损失1810亿元，配合公安机关对8228名犯罪嫌疑人采取强制措施，539名犯罪嫌疑人投案自首。

　　黄运表示，2023年，税务机关在打击涉税违法上取得了良好效果，包括聚焦重点行业和重点领域涉税违法风险开展专项整治，集中力量查处一批偷逃税大案要案，特别是常态化加强文娱领域税收监管，组织查处了一些演艺明星和网络主播偷逃税典型案件，有力规范了行业税收秩序，促进了相关行业的健康发展。

　　“惩罚只是手段，治理才是目的。引导市场主体不断增强纳税意识，‘做社会主义法治的忠实崇尚者、自觉遵守者、坚定捍卫者’，使尊法学法守法用法在全社会蔚然成风，是我们的目标。”滕伟表示，《解释》通过规定什么是犯罪，向社会发出了遵守税法、诚信经营的强烈信号，引领市场主体养成良好的纳税自觉。

　　“今后，人民法院将进一步深入贯彻落实习近平法治思想，充分发挥司法职能作用，准确适用法律，强化责任担当，依法惩治危害税收征管犯罪，引导市场主体不断提高守法自觉，努力营造更加规范有序、更显法治公平的税收营商环境，以审判工作现代化支撑和服务中国式现代化，为经济社会高质量发展持续贡献司法力量。”滕伟表示。

　　《中国审判》杂志2024年第7期  中国审判新闻半月刊·总第341期