税收“无过错推定”是法治理念的延伸

    告知事项：
    1．如不服本通知，必须先依照通知要求缴纳税款及滞纳金或者提供相应担保，然后可以自收到本决定书之日起60日内依法向_____市地方税务局申请行政复议，对复议决定不服，可以自收到复议决定书之日起15日内向_____区人民法院起诉。
    2.你拿有自攻到本文书之日起_____日内向我分局负责法制监督的综合业务科提出有陈述、申请的权利。
    3.本文书自送达之日起第_____日生效：

_____市地方税务局_____分局（章）
_________年_________月________日

——————————————————
_____市地方税务局_____分局_____（科）室印发                              _____年_____月_____日
———————————————————————————————————————————————————————————

打字：_____  校对：_____  _____份

附注：
    1．核定决定在事实方面需要证明的主要有两个内容，即来取核定征收手段的必要性和核定税额的事实依据。

    2．对于核定征收手段的必要性，要证明的主要是消极事实，所以不需要举证，只要将该条件述明即可。但税务机关在核定税收时，所收集的证据材料往往只能证明案件事实的某个方面。要对整个证明对象进行全景式的反映，往往需要收集多个相互印证的证据，以形成一个完整的证据链。而在实际工作中，案件事实均有必要的证据予以证明。比如说，要证明纳税人有“依照法律、行政法规的规定可以不设里账薄的”情形，首先应对有关规定了可以不设置账簿的“法律、行政法规的规定”予以释明。《税收征管法》第23条可以理解为可以不设置账簿的情况。它规定：“生产、经营规模小又确无建账能力的纳税人，可以聘请经批准从事会计代理记账业务的专业机构或者经税务机关认可的对会人员代为建账和办理账务；跨请上述机构或者人员有实际困难的，经县以上税务机关批准，可以按照税务机关的规定，建立收支凭证粘贴薄、进货销货登记薄或者使用税控装置。”那么，需要证明的事实至少包括以下几项：生产、经营规模小、确无建账能力、聘请从事会计代理记账业务的专业机构或者经税务机关认可的对会人员代为建账和办理账务有实际困难。这些事实显然不是孤证所能解决的，而需要一一对应的多个证据成就一个实施税收核定的完整事实。值得注意的是，在税收核定时，税务机关的证明对象包括两个部分，即纳税人不履行协力义务和课税事实。对于课税事实，证明标准只是要求达到初步证明就可以了。但对于税收核定的前提条件，即协力义务的违反这一事实，几乎很少在纳税人的户管资料中反映。或者有反映，但执行的是和课税事实一样的初步证明标准，那么在发生争议时，也可能因为证据不充分而在合法性问题上面临否定性评价。因此，对这部分的证据资料，务必收集充分。

    3．严格来说，这份文书对税款核定的事实依据在表述上还是不够充分。虽然它提到了税务机关为调查取证所采取的手段和措施，但并没有对收集到的证据进行分析判断，并形成对应纳税额的最终结果。但从相对合理主义出发，它至少表明了一定的证据线索。虽然在文中没有直接提及，但可以预见到执法人员在调查过程中可能制作的现场笔录或者其他录音、录像资料等证据的存在。因此，比较理想的做法是将影响其收益的有关因素尽量列明，比如说经营规模、经营场所的地段。

    4．各个税种的计税依据是不一样的，因此应当分别表述。但在这份文书中只证明了一个计税依据，即营业额。这样做主要基于如下三个考虑：一是除个人所得税以外，其他各项税费的计税依据就是营业额本身或者可以根据营业额精确推算；二是就个人所得税来说，其计税依据应当是收益颇，而收益额的确定在实践中做法不一，但一种普遍的做法是确定收入颇的一定比例为利润率，那么根据收入额同样可以获得个人所得税的计税依据，本文书正是选择了这样一个做法。

    5．考虑到税收核定的性质与税务行政处理的同质性，我们对其同样考虑到了正当程序原则的贯彻实施问题。但考虑到陈述、申辩权和回避申请权涉及行为有效性的评价，所以在文书的生效时间上安排到了相对人该两项权利行使期间之后。也就是说，在这种情况下，送达行为并不意味着文书的生效，这是必须引起注意的地方。

    6．以往的税收核定书普遍忽略了一个问题，即只在核定书中引用了说明核定征收行为合法性的条文，但对说明每一税种征收合法性的论据缺乏交代。如果我们能够接受税收核定即为税务处理的一种，即应认可在核定书中引用各个税收单行条例的正确性。

    7．核定通知在对将来事实进行推定时，它并不直接意味着对相对人权利义务的处分，而是一种处分标准。只有在相对人没有就与核定通知中确定的事实！提时，它才有执行的效力。因此，必须在文书中注明，纳税人的实际应纳税额可能根据其自身经营的实际情况发生改变。

    8． 税收核定在特定情况下直接构成对相对人权利义务的处分，从这个意义上来说，其性质更类似于一种决定书而非通知书。特别是在税务处理决定书中，核定也是一种确定相对人应纳税额的重要手段，其文书性质属于决定类似乎更有说服力。但考虑到与《实施细则》的冲突，这里还是采取通知书的形式。

    9．核定通知书中所确定的标准与相对人的实际情况可能存在两种出入，即高于或者低于相对人的实际经营成果。由于核定通知书中确定的应纳税额只是一种申报纳税时的参照标准，税务机关应当告知相对人在这两种情况下都可以在举证证明的情况下进行调整。