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外国企业派遣员工到中国提供劳务，往往会忽略一个重要的问题：是否构成常设机构。近日，某中外合资企业B国母公司由于在中国境内提供劳务，被税务机关认定为构成常设机构，其外国派遣员工补缴个人所得税及滞纳金超过4000万元。有关专家表示，对常设机构判定失误，是很多企业外国员工产生税务风险的重要根源。
外国人补缴税款3000万元
记者在采访中了解到，一些非居民企业往往忽视对常设机构的判定，直到被税务机关查处后才后悔莫及。近日就有这样一起案件，涉及某中外合资企业A公司。A公司主要业务是设计、研制、制造和销售乘用车（包括轿车）及其零部件，并提供相应的售后服务，B国母公司派员工提供技术指导和售后服务等工作。近日，北京市地税局开发区分局查明，A公司的B国母公司在华构成常设机构共计51个，在华提供劳务的外国人依法补缴了税款和滞纳金共计4216.95万元。
据介绍，因A企业项目需求，其B国母公司2012年1月～2015年12月4年间派遣多个项目的雇员到该企业提供劳务，负责技术指导、售后服务等工作。北京市地税局开发区分局发现，在整个项目中，派遣雇员累计在华劳务时间超过183天，形成多个常设机构，但常设机构中的雇员未按规定缴纳个人所得税，便约谈了A企业相关负责人。约谈中，税务机关与企业分歧主要在于常设机构的判定上。企业认为，B国母公司派遣的员工在华停留时间不足183天，不构成常设机构，且员工的收入为境外发放，不需在中国缴纳个人所得税。
北京市地税局开发区分局认为，根据中国和B国税收协定第五条，常设机构包括“缔约国一方企业通过雇员或其他人员，在缔约国另一方为同一个项目或相关联的项目提供劳务，包括咨询劳务，仅以在任何12个月中连续或累计超过6个月为限”。另外，依据中新协定条文解释，“同一企业从事的有商业相关性或连贯性的若干个项目应视为‘同一项目或相关联的项目’”，并且“劳务活动在任何12月中连续或累计超过183天的规定”。具体计算时，“应按所有雇员为同一个项目提供劳务活动不同时期在中国境内连续或累计停留的时间来掌握”。也就是说，本案中虽然B国母公司派遣的员工在华时间不足183天，但是这些派遣员工在为同一个项目或相关联的项目提供劳务，只要劳务活动的时间在任何12个月中连续或累计超过6个月，就构成常设机构。
根据上述规定，在A企业提供劳务活动的外国员工为同一项目提供服务，且累计停留时间超过183天，该项目应判定为常设机构。判定非居民企业在华构成常设机构意味着，不论其雇佣的外国员工在中国境内工作时间长短，也不论该员工的工资、薪金在何处支付，都应认为其在华常设机构工作期间的所得是由常设机构负担的，视为来源于中国境内的收入，中国有权就其在华期间取得的所得征税。在税务机关做了大量取证分析工作，并多次约谈企业负责人进行税法宣传和辅导后，企业最终认同了税务机关的观点，共依法补缴个税税款3315.03万元，滞纳金901.92万元，共计4216.95万元。
境外企业和员工均有风险
记者在采访中发现，与上文类似的案例在实践中并不少见，而且越来越多。多位地税机关的相关人士告诉记者，境外企业之所以在这方面存在税务风险，主要原因是境外非居民企业及其派遣人员对税收协定及中国相关税收法规不了解，真正故意逃避缴纳税款的并不多。这就意味着，了解相关政策规定，是非居民企业及其员工防范税务风险的首要工作。
北京市地税局开发区分局相关负责人告诉记者，实践中，183天的停留时限是一个非常关键的点。很多非居民企业对派遣人员1个纳税年度内在华停留时间超过183天要缴个人所得税的规定比较清楚，但是，派遣人员在境内一个纳税年度停留不超过183天也可能构成个人所得税纳税义务并不清楚。因此，该负责人提醒在华投资或提供劳务的非居民企业，一定要高度重视相关税收协定和中国国内法律、法规。该负责人说，《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人取得工资、薪金所得纳税义务问题的通知》（国税发〔1994〕148号）对外国人在华取得的收入如何计税做了明确的规定，但是很多非居民企业都不了解。
记者了解到，近年来，随着对外经济交往的深入发展，外国企业派遣人员到中国境内企业提供设备安装、项目管理、技术咨询等劳务的情形日渐增多，此类外国员工存在两个特点：一是入境时间短，在中国境内停留时间一般不超过183天，属于非居民纳税人。二是取得薪酬一般由境外企业支付。对于这类外国人，中国税务机关正在不断强化税收征管，未来的税务风险会越来越高。
一些业内人士坦言，根据现行税法规定，个人所得税以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位和个人为扣缴义务人。该条款在实际执行过程中存在较大的难度，对于在中国境内提供劳务构成常设机构的人员，其支付单位为境外企业。在对常设机构的实际征管中，税务机关很难要求境外企业对其扣缴个人所得税，通常要求管辖范围内接受服务的境内公司协助常设机构开展纳税申报。
“不过，这种情况正在得到改变。”北京市地税局开发区分局有关负责人告诉记者，虽然在华提供劳务的外国人收入由境外机构提供，但是境外机构获取收入的项目在中国境内，整个项目收入是由中国境内的企业提供。中国税务机关将会和相关部门强化合作，及时掌握项目进度，一旦境外机构不督促在境内提供劳务的个人及时申报纳税，对于欠缴个人所得税的外国人，将限制其出境或入境。另外，中国目前已经全面强化了涉税情报交换工作，对外国人的税收监管正越来越严密。
税收征管重要性日益凸显
对于税务机关而言，外国人的税收监管正日益显得重要。对此，各地税务机关一直在思考和探索。
“税企双方都要强化对相关税收协定和中国国内法律、法规的学习。”采访中，多位税务人员都不约而同地表示。大家普遍认为，无论从纳税人遵从税法的角度看，还是从税务机关强化征管的角度看，清晰、准确地理解税收政策规定都是非常重要的第一步。因此，建议税务机关通过网站、报纸和座谈会等多种形式，开展税收协定及相关法律、法规的宣传，从源头抓起，提高非居民企业的税法遵从度，维护中国税收主权。特别是结合一些最新案例，总结企业理解相关协定条款和法律法规的薄弱环节，对症下药，有针对性地采取一些措施。
北京市地税局国际税收管理处负责人王秉明表示，强化外国人的税收征管，必须完善税收立法和相关制度。在他看来，当前应该尽快在三个方面明确：一是非居民企业在华常设机构的各税种纳税义务和征收管理要求；二是常设机构灭失后由非居民企业承担常设机构未履行的税收法律责任；三是税务机关向境外非居民企业追缴各税种的具体途径和方式。同时，应该尽快制定常设机构税收管理工作规程。一方面，应该明确常设机构设立登记、变更登记、注销登记管理要求，从登记范围、登记内容、数据标准等层面入手，建立与工商登记相衔接的制度体系。另一方面，应该明确常设机构的日常征管要求。包括常设机构的判定程序，使用法律文书，各税种的征收管理方式，调查巡查和纳税评估要求等。
北京市地税局开发区分局有关负责人表示，加强外国人的税收管理，关键是要强化常设机构的源头管理，规范常设机构来华外国人的征管流程，落实常设机构税务登记规定，从源头掌握非居民企业信息，掌握详细数据，为税款征收提供信息支持。同时，根据常设机构登记信息，对相关企业实施跟踪管理。一方面，应该完善常设机构人员离境清税制度，要求结束在华活动的常设机构对外国人纳税情况开展清算，督促扣缴义务人进行纳税申报；另一方面，加强与国税局、外汇管理局、出入境管理部门等相关部门的联系与合作，拓宽信息来源渠道，及时做好常设机构判定。 |
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