全面解读“二十届三中全会”财税改革

核心观点

　　二十届三中全会财税体制改革在整体改革里的位置有所变化。财税体制改革在十八届三中全会中，是作为全面深化改革的16个部分之一。二十届三中全会没有把财税改革单列一部分，而是作为第五部分“健全宏观经济治理体系”的一部分内容，更强调“统筹推进财税、金融等重点领域改革，增强宏观政策取向一致性”。

　　从框架来看，本轮财税改革延续了2013年提出的“三大任务”框架。2013年十八届三中全会提出了建立现代财政制度的改革目标，和预算改革、税制改革、央地关系改革等三大改革任务，本轮财税改革延续了三大任务的框架。

　　另一方面，央地关系改革侧重点从支出关系到收支关系。上轮改革文本表述是“建立事权和支出责任相适应的制度”，改革重点是央地支出关系。本轮改革强调“中央和地方财政关系”，既包括支出关系，也包括收入关系，改革的重点是增加地方财力、提高中央支出比例。

　　三大任务来看：

       (1)预算改革的重点是两方面，一是筹集收入，在财政紧平衡之下，必然会加强预算收入统筹力度，重点是原本该纳入预算而未纳入的收入，要全部纳入政府预算管理。二是管住支出，通过“零基预算”改革，实现财政支出“有增有减、有保有压”，打破“只增不减”的支出固化僵局。

　　(2)本轮财税改革里，单独的税制改革任务不重，主要是三方面，一是落实税收法定和规范税收优惠，二是推进个税改革，三是税收征管改革。值得注意的是，大量税制改革被放在了央地关系改革里面，比如“推进消费税征收环节后移并稳步下划地方，完善增值税留抵退税政策和抵扣链条，优化共享税分享比例。研究把城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加合并为地方附加税，授权地方在一定幅度内确定具体适用税率”。这表明，一方面本轮财税改革的重心仍然是央地关系改革，另一方面税制改革要联动央地关系改革，改革的复杂程度加深。

　　(3)央地关系改革是本轮财税改革的核心，主要逻辑是增加地方财力、增强中央事权和支出责任。增加地方自主财力有以下四个改革方向，一是消费税征收环节后移并下划地方;二是优化共享税分享比例，增加地方分成比例;三是合并建立地方附加税;四是非税收入下沉。但要注意“增加地方自主财力”≠“增加地方总财力”。这是1994年分税制改革以来首次大规模“逆向”改革央地收入关系，此前2002年所得税改革、2016年营改增都是加强中央收入。增强中央事权和支出责任的改革思路较为明确，但改革落地仍任重道远，可能需要联动部分行政改革，是本轮财税体制改革中最复杂的一环。

　　主要改革方向：

　　1、 把各类政府相关收入纳入预算管理，四类国有资产和资源中，非金融国有企业要提高覆盖率，金融国资和行政事业性单位国有资产重点纳入。

　　2、加强国有资本经营预算对国计民生的保障，第三本账的支出要进一步支持国家战略和基本民生，目前超过一半在国资系统“内循环”。

　　3、深化零基预算改革，实现财政支出“有增有减、有保有压”，打破支出“只增不减”的固化僵局。

　　4、完善权责发生制政府综合财务报告制度，包括政府资产负债表、收入费用表等财务报表和报表附注，以及以此为基础进行的综合分析等。

　　5、研究同新业态相适应的税收制度，比如“数据财政”。

　　6、税收法定和规范税收优惠，加快增值税、消费税、土地增值税的立法，清理有损公平竞争的地区性税收优惠，全面减税降费向结构减税降费转变，减税降费更聚焦支持重点领域。

　　7、推进个人所得税改革，“实行劳动性所得统一征税”可能意味着经营所得或将逐步纳入综合征收范围。

　　8、增加地方自主财力，一是消费税征收环节后移并下划地方;二是优化共享税分享比例，增加地方分成比例;三是合并建立地方附加税;四是非税收入下沉。

　　9、增强中央事权和支出责任。

　　风险提示：

       改革表述以大方向为主，缺少细节，可能在细节方向上理解有偏差;财税改革涉及面广，实际落地进度可能偏慢;财税改革和财政政策的其他变化。

正文目录

　　1整体框架：延续预算、税制、央地关系三大任务，央地关系是重点

　　2预算改革：把各类政府相关收入纳入预算，深化零基预算改革

　　2.1 把各类政府相关收入纳入预算管理

　　2.2 加强国有资本经营预算对国计民生的保障

　　2.3 什么是“零基预算”，如何改革?

　　2.4 什么是“权责发生制政府综合财务报告制度”，如何改革?

　　3 税制改革：税收法定，推进个税改革

　　3.1 研究同新业态相适应的税收制度

　　3.2 税收法定和规范税收优惠

　　3.3 个人所得税改革

　　4 央地关系改革：增加地方财力、增强中央事权和支出责任

　　4.1 增加地方自主财力

　　4.1.1 消费税征收环节后移并下划地方

　　4.1.2 合并建立地方附加税

　　4.1.3 优化共享税分享比例

　　4.1.4 下沉非税收入

　　4.2 增强中央事权和支出责任

　　5 风险提示

正文如下

　　7月21日，发布了《中共中央关于进一步全面深化改革 推进中国式现代化的决定》，我们就《决定》中的财税改革内容进行全面点评。

　　1 整体框架：延续预算、税制、央地关系三大任务，央地关系是重点

　　财税体制改革在整体改革里的位置有所变化。财税体制改革在十八届三中全会中，是作为全面深化改革的16个部分之一。二十届三中全会没有把财税改革单列一部分，而是作为第五部分“健全宏观经济治理体系”的一部分内容，更强调“统筹推进财税、金融等重点领域改革，增强宏观政策取向一致性”。

　　但三大任务的具体表述和侧重点有变化，重构央地收支关系是本轮改革的重心所在。

　　一方面，从篇幅占比来看，三大任务中改革重心明显偏向央地关系，预算改革篇幅占比从33.5%降至25.3%，税制改革从25.8%降至19.2%，央地关系改革从28.3%升至55.4%。

　　另一方面，央地关系改革侧重点从支出关系到收支关系。上轮改革文本表述是“建立事权和支出责任相适应的制度”，改革重点是央地支出关系。本轮改革强调“中央和地方财政关系”，既包括支出关系，也包括收入关系，改革的重点是增加地方财力、提高中央支出比例。

　　2 预算改革：把各类政府相关收入纳入预算，深化零基预算改革

　　关于预算改革，《决定》指出：“健全预算制度，加强财政资源和预算统筹，把依托行政权力、政府信用、国有资源资产获取的收入全部纳入政府预算管理。完善国有资本经营预算和绩效评价制度，强化国家重大战略任务和基本民生财力保障。强化对预算编制和财政政策的宏观指导。加强公共服务绩效管理，强化事前功能评估。深化零基预算改革。统一预算分配权，提高预算管理统一性、规范性，完善预算公开和监督制度。完善权责发生制政府综合财务报告制度。”

　　对此，我们理解：预算改革的重点是两方面，一是筹集收入，在财政紧平衡之下，必然会加强预算收入统筹力度，重点是原本该纳入预算而未纳入的收入，要全部纳入政府预算管理。二是管住支出，通过“零基预算”改革，实现财政支出“有增有减、有保有压”，打破“只增不减”的支出固化僵局。

　　2.1把各类政府相关收入纳入预算管理

　　《决定》指出“加强财政资源和预算统筹，把依托行政权力、政府信用、国有资源资产获取的收入全部纳入政府预算管理”。

　　哪些收入还没有纳入政府预算管理?以国有资产为例，我们目前有四类国有资产和资源，其中非金融国有企业尚未做到100%覆盖，金融国资和行政事业性单位收支的覆盖面仍待提高。按照《国务院关于2022年度国有资产管理情况的综合报告》，2022年我国四类国有资产资源情况如下：一是非金融国有企业资产339.5万亿元，二是金融国有资产400.9万亿元，三是行政事业性国有资产总额59.8万亿元，四是国有自然资源资产，包括土地、水资源等。

　　其中，第一类非金融国有资产对应财政第三本账“国有资本经营预算”，按照财政部披露数据，覆盖面在98%左右，需要进一步提高至100%。

　　第二类金融国资可能是重点。《国务院关于2020年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告》指出“中国印钞造币总公司等11家金融企业依托行政权力、国有资产资源取得的收入(2020年净利润131.66亿元)尚未纳入预算管理”，“2家中央金融企业上缴国有资本经营收益比例偏低”。

　　今年初，《国务院关于进一步完善国有资本经营预算制度的意见》(国发〔2024〕2号)发布，特别强调了金融国资管理问题“凭借国家权力和信用支持的金融机构所形成的资本和应享有的权益，纳入国有金融资本管理”。

　　第三类资产行政事业性单位国有资产部分收入纳入第一本账非税收入的“国有资源(资产)有偿使用收入”，但覆盖面和相关规章制度都有待完善。

　　2.2加强国有资本经营预算对国计民生的保障

　　《决定》指出“完善国有资本经营预算和绩效评价制度，强化国家重大战略任务和基本民生财力保障”。

　　对于第三本账国有资本经营预算，要更进一步支持国计民生。2022年第三本账收入约5696亿元，其中用于国资系统的支出约3295亿元，调入一般公共预算资金仅2643亿元，占收入的比例为46%。由于国资具有全民所有的性质，其对应的财政收入应当更多用于一般公共预算等惠及全民的支出领域，而当前大部分支出仍在国资系统“内循环”，未来第三本账调入一般公共预算的比例仍有提高空间。

　　2.3 什么是“零基预算”，如何改革?

　　《决定》指出“深化零基预算改革”。

　　什么是零基预算?其核心理念是每个预算周期都从零开始重新评估和制定预算，零基预算即“零基数”。与之对应的是渐进预算，将前一期间的预算作为起点，在此基础上根据基数进行加减调整。

　　我国零基预算的实践经验已经有近30年。我国零基预算试点最早可追溯到94年分税制前后。自1993年起，河北、湖北、安徽、海南等地先后启动零基预算改革试点;自2010年起，广东、天津、江西、陕西等地重新探索试行零基预算。近几年各地加快了零基预算的实行，但总体而言仍不够彻底，许多支出仍有渐进预算的特点。

　　零基预算改革的目标是实现财政支出“有增有减、有保有压”，打破支出“只增不减”的固化僵局。近些年来，财政收入增速放缓而支出压力不减。2012年以来，财政支出年均增长8%，财政收入年均增长6.3%，只有14、21和23三个年份财政收入增速高于支出，支出格局固化导致财政收支矛盾进一步凸显。零基预算改革目标是为了打破“只增不减”的支出固化僵局。此前，2021年印发的《国务院关于进一步深化预算管理制度改革的意见》(国发〔2021〕5号)对支出管理改革指明了方向，该文件指出“坚持量入为出原则，积极运用零基预算理念，打破支出固化僵化格局，合理确定支出预算规模，调整完善相关重点支出的预算编制程序，不再与财政收支增幅或生产总值层层挂钩。”

　　2.4 什么是“权责发生制政府综合财务报告制度”，如何改革?

　　《决定》指出“完善权责发生制政府综合财务报告制度”。

　　什么是“权责发生制政府综合财务报告制度”?目前的财政收支是以收付实现制为基础，不能全面反映财政风险，比如隐性债务和拖欠账款在收付实现制下，都无法反映，因此2013年十八届三中全会就提出“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”。

　　《预算法》和《预算法实施条例》都对“权责发生制政府综合财务报告制度”有明确规定。《中华人民共和国预算法》第五十八条规定，“各级预算的收入和支出实行收付实现制。特定事项按照国务院的规定实行权责发生制的有关情况，应当向本级人民代表大会常务委员会报告”。第九十七条规定，“各级政府财政部门应当按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告，报告政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性，报本级人民代表大会常务委员会备案”。

　　《中华人民共和国预算法实施条例》第九十五条规定，“预算法第九十七条所称政府综合财务报告，是指以权责发生制为基础编制的反映各级政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性的报告。政府综合财务报告包括政府资产负债表、收入费用表等财务报表和报表附注，以及以此为基础进行的综合分析等。”

　　“权责发生制政府综合财务报告制度”改革进度如何?相关制度已经初步建立，试点范围逐步扩大。2021年《中国财经报》曾发文回顾我国政府财务报告制度改革进展情况，相关改革的政府会计准则已经初步建立，并通过1个办法和3个指南，初步建立起政府财务报告编制制度框架体系，具体包括：《政府财务报告编制办法(试行)》《政府部门财务报告编制操作指南(试行)》《政府综合财务报告编制操作指南(试行)》《地方政府综合财务报告合并编制操作指南(试行)》。2020年，编制政府财务报告的中央部门达到108个，地方政府实现全覆盖。