“营改增”新政财税[2016]36号——对房地产及建筑业的影响

• 房地产业小规模纳税人按照5%的税率缴纳增值税，建筑业增值税纳税人按照3%的税率缴纳增值税。

• 小规模纳税人无法抵扣进项税

• 小规模纳税人不能开具增值税专用发票。小规模纳税人向一般纳税人销售货物或应税劳务,购货方要求销货方提供增值税专用发票时,税务机关可以为其代开增值税专用发票。

个人出租住宅将按照1.5%的征收率缴纳增值税，与现行营业税下政策一致。

对于关键细分市场的研究

个人出售住宅的相关政策

正如上文提到的，新政策显著影响之一就是“个人出售住宅的相关政策”。事实上，个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税，计税基础是住宅销售额。

另一方面，除北上广深外，个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税，目的是鼓励长期持有不动产，而抑制市场投机的行为。有意思的是，这个政策适用于所有个人持有的“住宅”房地产。因此，对于房地产投资者也将会适用于免税政策，个人出租住房的收入则适用1.5%的增值税率。

当考虑特殊情况时，政策适用就不那么清晰了。例如如果不到2年的时间，房地产业主发生死亡或者因离婚发生的财产权属转移。尽管有政策规定，上述情况取得房屋产权免征增值税，如果发生上述情况，再销售房产时，是否要重新计算2年的时间并不明晰。

建筑业服务

营改增后，除适用3%征收率简易征收的情况外，建筑行业将适用于11%的增值税率。对于目前按照3%征收率简易征收的项目，支付给分包商的费用允许在从总收入中税前扣除，与现行的营业税下政策一致。

营改增后，建筑行业将面临两个主要问题：

• 取得增值税发票的问题。由于总包商下有很多分包商为小规模纳税人，无法开具增值税专用发票，该部分的进项税只能拿到税局代开的增值税专用发票方能抵扣。

• 当建筑公司采购作为其提供服务一部分的原材料时，这些材料是否应按照建筑业11%的税率还是按照销售货物17%税率缴纳增值税？一般而言，因为购买的材料的价格已算入到开发商支付给建筑公司的费用中，所以应适用11%的税率。但是目前法规规定并不十分明确。

考虑到某些建筑公司提供建筑服务，开发商采购原材料的情况。对于在建筑服务中不提供材料的建筑公司，可适用于3%简易征收的优惠政策。该规定符合减轻建筑公司税负的政策考虑，背后的原理是将增值税率降低，以用来弥补建筑业企业可抵扣的进项税较少的情况，因为他们主要的成本是人工成本。

房地产开发商

抛开对于开发商老项目利好的过渡性政策，还有其他一些利好消息。其中最重要的就是，对于申请成为一般纳税人的房地产开发商，将可以把从政府采购的土地成本可以从销售额中扣除，保证房地产开放商只就业务中增值的部分缴纳增值税。但是此规定只能适用于房地产开发商适用于11%增值税率的时候，而不适用于5%增值税率。因此，对于销售额适用什么税率是有利的，先进行测算是非常有必要的。

房地产开发商就营改增另外特别关注的一点是，当房地产开发商使用预售方式销售房产并收讫预付款时，是否即产生了增值税纳税义务，实操中预收款可能会发生在任何重大的建筑施工之前。值得一提的是，36号文并没有就此提出要求，如果收到预收款没有开具增值税发票，销售不动产的纳税义务发生时间为合同规定时间或权属变更时。但是，在收到预收款时需要按3%的预征率预缴增值税。

房地产基金及其投资者，以及持有财产-长期持有

房地产基金及其投资者为出租目的而持有的房地产也将会获益于相对宽松的过渡政策。具体来说，针对以下两种情况可选择征收为5%的简易计税方法：

• 一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产或

• 一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产

此外，对于可选择简易计税办法使用5%征收率的非自建不动产，法规允许了此种情况下可按卖出价和买入价的差额计税，意味着房地产基金及其投资者，以及那些在2016年4月30日前购入并持有不动产（比如工厂）的纳税人在后续转让时，可就总销售额减去总购买价的基础上，按5%征收率缴纳增值税，与现行营业税下的规定一致。

2016年5月1日之后取得的房地产资产并不能够选择使用简易计税方法使用5%征收率，购买方能够以11%的增值税率抵扣其进行税额。然而，法规规定了增值税可抵扣的进项税额需按比例分摊在两年中抵扣，第一年可抵扣进项税额的60%，第二年可抵扣进项税额的40%，此规定同样适用于2016年5月1日后取得的不动产在建工程，但不适用于不包括房地产企业自行开发的房地产、融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物。

关于这条政策值得好奇的一点是，乍看之下是政府可提高其财政收入，但是具体效用不太清晰，因为除出口退税外，我国尚不允许进项税留抵退税，意味着购买方产生进行留抵的话，不会得到退税。另外，关于购入按固定资产核算的不动产，第一年可抵扣的60%进项税额是应于购买的当月申报抵扣，还是应该按比例分摊到12个月申报抵扣。同理，这一疑问也适用于与第二年40%的可抵扣进项税额。此外，如果在第二年期间也发生了不动产处置的情况，那么进项税额应当如何处理，政策尚未明确。此外，如果购入不动产不是按固定资产核算，例如按投资性房地产核算，那么应该如何抵扣？法规也没有明确给出指引。

在我国，常见的处置房地产的方法是由房地产持股公司出售股份或其他权益，转让并不属于营业税制或增值税制的应税范围。至少在现阶段出台的法规并未包括类似企业所得税7号公告的“看穿”政策，即针对出售股份行为将会视同处置潜在的房地产资产那样需要征税。

物业管理，房产中介和及其他类似服务提供方

如前所述，物业管理服务、房产中介及其他类似服务将适用6%增值税税率。值得注意的是，物业管理服务被归类为“商务辅助服务”。因此，物业管理服务和房产中介服务可以抵扣。

转售水电和其他市政支出

在房地产业，物业管理公司或者业主按照租约转售水电等市政支出给租户是非常常见的情况。问题是，转售水电是否应按照水电所适用的增值税税率征收，而不用管是否业主选择了简易征收方法纳税，还是这些转售的水电应作为提供租赁服务的价外费用一并按照11%征收增值税。营改增新法规并未给出具体解释。

融资成本

如我们在关于金融业营改增的中国税务快讯中所述，利息支出以及直接和贷款服务相关的手续费支出无法获得进项税抵扣，将增加房地产项目的融资成本。

预测在实践中将会产生的重要问题

增值税改革是一项重大的税制改革举措，每当这些新法规发布时，通常会有大约12至18个月的“适应期”。初看之下，会有许多曾经在国际增值税体制出现过的系统性问题也可能在我国发生。毫无疑问，在未来相当长的一段时间内，下列问题都会引发疑问或不确定性，：

• 房产的认证问题 - 法规是建立在即将被出售的房产和已取得的房产是一致的假设上运行的。考虑这些例子：房地产开发商是否能就取得土地使用权时支付的价格进行相应减除。如果开发商的项目部分属于老项目，部分属于新项目，土地使用权该如何处理？同样的问题也会毫无疑问地在过渡政策下出现，比如共有者之一在2016年4月30日当天拥有地产50%的股权，而其他共有者在2016年4月30日之后购买了他们50%的股权。在随后的销售中，增值税5%的简易征收办法是否一并适用于全部的共有者，还是将全部不适用呢？

• 商业及住宅地产 – 关于个人销售住房的相关政策为销售和出租住宅地产提供了税收优惠。但实操中可能存在如何准确定义“住房”和“非住房”的困难。比如，如何将学生公寓和服务式公寓分别归类。

• 房地产开发商登记为增值税一般纳税人 – 房地产开发商一般会希望于项目开始阶段登记为增值税一般纳税人，可以从销项税额中抵扣相应的进项税额。但实操困难在于，当项目开始时，房地产开发商尚未取得销售收入，因此可能无法顺利登记为增值税一般纳税人。这种在发生费用支出和取得销售收入之间会有很长一段筹建时间的商业模式，可能会导致企业无法及时抵扣应抵的进项税。希望税务当局/税务机关能够允许开发商在项目开始阶段就有资格注册为增值税一般纳税人。