跨期连续提供劳务收入的涉税风险

　　税喵首先提醒您企业所得税中的劳务收入既包括增值税的加工修理修配劳务，又包括营改增的相关服务收入。跨期连续提供劳务收入在，企业所得税汇算时应注意哪些风险?税喵与您分享四方面的问题。

　　一、应按权责发生制原则确认当期收入

　　对于跨期连续提供劳务，应按照权责发生制原则确认当期收入，这是企业所得税法及实施条例的基本规定。如何在基本规定之下，解决实际问题呢?我们来分享案例：

　　案例一：某物业公司2019年10月份共100户业主收取物业费120万元，提供服务时间为2019年10月份至2020年9月份。

　　案例二：某建筑企业2019年5月份与某客户签订建造合同，合同总金额为1000万元，合同期限为2019年5月至2020年4月。

　　案例三：某培训机构提供雅思考前面授培训服务，2019年9月当期销售“次卡”取得收入120万元;销售“年卡”取得收入240万元，以上两项销售业务，有效期均为2019年9月至2020年8月。

　　以上三个案例，均为跨期连续劳务业务，如何确定应归属于2019年的收入呢?

　　税喵告诉您：对于连续提供劳务的，凡是提供服务期间，各期主要成本相对不变的，应按所属期确认收入;凡是各期主要成本随完成工作量或完工进度而变化的，应按完工进度确认收入。

　　按照上面原则，我们对3个案例进行分析：

　　案例一：通常情况下，物业公司针对为某一业主提供服务而言，各月提供服务的主要成本(如人工成本)基本不会发生变动，因此应在服务期间按所属期确认收入，即在2019年确认10—12月份的收入(120/12)*3=30万元。

　　案例二：众所周知，建筑服务的主要变动成本(如建筑材料等)随完工进度而增加，因此建筑企业跨期提供服务，应按完工进度分期确认收入，类似的业务还包括软件开发等。

　　案例三：销售“次卡”取得的收入与销售“年卡”取得的收入，均属于在一定期限内连续提供劳务，只是前者有接受培训次数的限制，各月无论办卡学员是否参加相应班次的培训，课酬等费用支出相对固定，所以应按所属期确认收入，即在2019年确认9—12月份的收入(120+240/12)*4=120万元。

　　分享以上内容后，你可能会觉得税喵分析的有道理，但同时也可能会质疑：是否有文件依据呢?当然有!税喵最坚持依法办事。国税函【2008】875号文件第二条：

　　(一)企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。

　　(二)下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：

　　1.安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。

　　2.宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。

　　3.软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。

　　4.服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。

　　5.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。

　　6.会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。

　　7.特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入;属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。

　　8.劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。

　　以上与大家分享了跨期连续提供劳务如何确认当期收入的问题，除此之外，还应注意哪些风险?税喵继续与您分享。

　　二、区分连续提供劳务与销售“商业预付卡”行为

　　什么是销售“商业预付卡”行为?

　　税喵举例说明：如某餐饮企业销售面值1万元的储值卡，购买者以后凭卡到店消费享受8折优惠。这种行为就属于销售“商业预付卡”行为，而不属于连续提供劳务行为，应在实际提供服务时确认收入，而不能按所属期确认收入。

　　如某餐饮企业2019年12月份销售储值卡取得收入100万元，受新冠病毒疫情影响，直至2020年3月份仍无一人持卡消费，则该企业无论是2019年12月份还是2020年1—3月份均不应确认收入。

　　三、正确适用增值税税目、税率

　　为什么企业所得税汇算要考虑增值税问题?

　　税喵告诉您：在全面营改增的今天，企业取得的任何一笔经营收入，首先要做的事儿就是要价税分离确定营业收入，如果增值税适用税目、税率错误，一定会影响营业收入的金额，所以我们在所得税汇算时一定要自查各项经营业务适用增值税的税目、税率是否正确?这是能够算准应纳税所得额的第一步。

　　案例：某监控设备经营公司，2019年5月份与客户签订监控设备销售安装及日后保养合同，合同价税合计总金额为800万元，其中保养业务价税合计金额为50万元，保养期限为2019年6月—2020年5月，合同期限内，公司每月正常保养一次。请问合同中的保养业务应如何缴纳增值税?按照加工修理劳务适用13%税率还是按照服务适用6%税率?

　　国家税务总局公告2018年第42号：纳税人对安装运行后的机器设备提供的维护保养服务，按照“其他现代服务”缴纳增值税。

　　税喵提醒您：当下增值税的缴纳是个不简单问题，一项经营业务首先要判断是适用税率还是征收率，如果适用税率还要判断适用13%、9%还是6%;如果适用征收率还要判断适用3%、5%甚至是1%。

　　四、区分增值税纳税义务发生时间

　　关于劳务增值税纳税义务发生时间，税喵与您分享财税【2016】36号附件1关于营改增服务纳税义务发生时间的规定：

　　纳税义务发生时间为，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。

　　收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

　　取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

　　税喵提醒您：企业所得税关于收入的确认时间与增值税纳税义务时间的确定完全不同，前者：权责发生制原则;后者既不是权责发生制原则也不是收付实现制原则，更有霸王条款：先开具发票(不包括不征税发票)，马上即时产生增值税纳税义务，也可以理解，因为如果开具的专用发票，受票方马上即取得抵扣进项税额的权利。

　　前述案例二：某建筑企业2019年5月份与某客户签订建造合同，合同总金额为1000万元，合同期限为2019年5月至2020年4月。

　　假定合同约定工程款分两次收取，第一次收款时间为2019年10月份，第二次收款时间为工程完工，则2019年10月份即对应收取的工程款产生增值税纳税义务发生时间;如果合同约定，在工程开工前，收到预付工程款即应就全部工程款开具发票，则开具发票时即产生全部增值税纳税义务。税喵提醒您：无论何种情况，企业所得税均应在年末按完工百分比确认2019年收入。

　　针对案例一和案例三，增值税纳税义务发生时间是在开始提供服务时一次性确认?还是分期确认?在实际工作中虽然有争议，但多数地区税务机关均按一次性确认执行。对此，税喵也同意按一次性确认纳税义务，因为这样也符合实际情况，如通常情况下，此类业务均为一次性开具发票。

　　最后，我们来思考：跨期连续提供劳务收入，是否存在税会差异呢?

　　税喵告诉您：NO!!!企业所得税是按权责发生制原则确认收入，而会计核算的基础也是权责发生制原则，所以两者无差异。