土地增值税政策——“支点”如何杠“房点”？

　　1月18日，CCTV新闻联播播发了“我国将对房地产企业土地增值税进行清算管理”的消息后，媒体哗然，股市跌荡，疑惑纷致。可谓“一石激起千层浪”。作为这一消息始作俑者的税务总局，频频出镜，既作解释又要避谣。其实，在行内看来，只不过用税收“支点”对房地产行业进行“杠杆”罢了。但对行外和社会民众尤其是普通经营者、消费者而言，要了解产生这一轰动局面的根源，还得从《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（以下简称国税发187号）以及这一税种的机理说起。

　　老税种增添新补丁

　　土地增值税不是一个新税种。税务总局也如是说。现行的《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称条例）颁布于1993年

　　12月13日，自1994年1月1日起施行。1995年1月，财政部下发了《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》。它与广大纳税人耳熟能详的现行的增值税、营业税、所得税等税种共同搭建了分税制后的新税制。

　　土地增值税的纳税人也绝非仅为房地产开发企业。条例及其实施细则规定了转让国有土地使用权和地上的建筑物及其附着物，位该税种的两种征税对象。因此，凡发生上述行为的单位（包括各类企业单位、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织）和个人（包括个体经营者），均为土地增值税的纳税人。房地产企业不过是最具典型的一类纳税人而已。

　　对土地增值税进行清算不是预计房价升高的“导火索”。首先，之所以今天要求开展清算，缘自于之前的实行了预征土地增值税制度。土地增值税实施细则规定，对纳税人在房地产开发项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因而无法据以计算增值额的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体预征土地增值税的办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。广州市自1995年10月1起，即实行了“1%”的预征率制度。因此，对纳税人预售房地产所取得的收入，应该是已经按当地税务机关规定的预征率征缴了一部分土地增值税的。其次，国税发[2006]187号与条例和细则想对比，不是什么新政策，没有出台实质性新条款或补充、解释。但其目的很明确。对土地增值税征收缴纳情况开展清算，就是防止借“预征”代“实征”舍“清算”而导致的“糊涂账”，以堵塞土地增值税的征管漏洞，切实发挥该税种应有的调控作用。

　　因此，国税发187号应该属于为强化土地增值税征收管理所打造的一个新补丁。对发生了税法规定的纳税行为，应当缴纳相对应的税收。那么，对土地增值税实行“预征”和继之后的“清算”，其实就是为了保障这一税收杠杆既有的对房地产业收益进行有效调节而布下的一个“支点”而已。大可不必产生恐慌，也不应该有什么恐慌。

　　新补丁担当新使命

　　国税发187号文件作为土地增值税征收管理系统上一个补丁，自然有其新的使命。现从该文件的实质内容分析之。

　　（一）明确了开展土地增值税清理的单元和条件

　　在纳入这次土地增值税清理管理的基本对象规定上，提出了以开发项目为单元，实行清算的新观念。这就从法规层面上为应对土地增值税征管中出现的新情况提供了执法依据。也就是说，预征可能是针对涉房开发的整体应税收入，但清算必须从所开发的具体项目入手，实行一个项目、一清算，和完工一个、清算一个，对分期分批完成的按完工的期限和批次逐个进行清理。这是从源头上防止以其他项目完工但甲项目未完工为等为托词，行迟延国家税款全额、及时征缴入库之目的，达导致税收杠杆的作用滞后性或失灵之后果。因此，国税发187号在其第一条规定：“土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。”。

　　在此基础和前提下，对于这次开展的房地产开发企业土地增值税清理工作，分强制性清算和选择性清算两类对象提出不同的要求。

　　所谓的强制性清算的对象，是指对土地增值税缴纳情况必须实行清算且由纳税人自行清算的纳税人。国税发187号在第二条规定：凡符合下列三种情形之一的纳税人，应进行土地增值税的清算：①、房地产开发项目全部竣工、完成销售的；②、整体转让未竣工决算房地产开发项目的；③、直接转让土地使用权的。

　　对强制性清算的对象，除了必须按照条例及其实施细则和相关规范性文件规定操作外，国税发187号文件还提出自行开展清算的时限要求。即：“须在满足清算条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续”。

　　选择性清算对象的条件有：①、已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；②、取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；③、纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；④、省税务机关规定的其他情况。对于符合上述4种情形之一的纳税人，由主管税务机关根据情况，向纳税人提出实行清算的要求，包括办理清算手续的期限。

　　这些与去年3月，《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）中，规定的“对已竣工验收的房地产项目，凡转让的房地产的建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上的，税务机关可以要求纳税人按照转让房地产的收入与扣除项目金额配比的原则，对已转让的房地产进行土地增值税的清算。”相比较，出了细一些外，就是清算的条件、标准和要求更高了一些。

　　（二）对实施清算工作中预期可能出现的疑难提出了解决的办法

　　为确保土地增值税清算工作得以顺利进展，国税发187号文件从两大方面对其中的7个问题一一提出解决的途径和方法。

　　一是关于非直接销售和自用房地产的收入确定问题：?

　　（1）对于房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定或由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定的方法和顺序确认。