去年底,国家税务总局制定发布了《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》(国家税务总局公告2012年第57号)(以下简称57号公告),自 2013年1月1日起施行。从内容上看,57号公告是对国家税务总局2008年发布的《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》(国税发[2008]28号)的修订,笔者在此仅就公告和文件中关于分支机构范围及所得税分摊比例计算等方面的变化进行对比。 当年撤销的分支机构不再参与所得税分摊 例如,在北京的A机械制造公司为总机构,在武汉、成都分别设有B、C两个二级分支机构,所得税实行按季度预缴。假设2013年10月其在武汉的B分支机构撤销,并于10月15日办理完注销税务登记手续。如果按原国税发[2008]28号文件的规定,B机构在10月撤销后,在当年剩余的11月~12月内,仍然要参与企业所得税分摊,只是分摊的税款不再由B机构在武汉缴纳,而是由A机构在北京缴入国库。直到2014年起,B机构才停止参与企业所得税分摊。而根据57号公告的规定,B机构在10月15日办理完注销税务登记手续后,就不再参与当年所得税分摊,也不再承担税款申报和缴纳义务。 计算分摊比例所涉及的“三因素”不再区分不同年度 仍以上述A、B、C机构为例。假设2011年度B机构全年营业收入、职工薪酬、资产总额分别为8000万元、200万元和3000万元,C机构全年营业收入、职工薪酬、资产总额分别为6000万元、150万元和3000万元;2012年度B机构全年营业收入、职工薪酬、资产总额分别为9000万元、220万元和3000万元,C机构全年营业收入、职工薪酬、资产总额分别为5000万元、130万元和3000万元。按国税发〔2008〕28号文件的规定,2013年第一季度、第二季度B机构的分摊比例为0.35×8000÷(8000+6000)+0.35×200÷(200+150)+0.3×3000÷(3000+3000)=0.2+0.2+0.15=0.55,C机构的分摊比例为0.35×6000÷(8000+6000)+0.35×150÷(200+150)+ 0.3×3000÷(3000+3000)=0.15+0.15+0.15=0.45;2013年第三季度、第四季度B机构的分摊比例为0.35×9000÷(9000+5000)+0.35×220÷(220+130)+0.3×3000÷(3000+3000)=0.225+0.22+0.15=0.595;C机构的分摊比例为0.35×5000÷(9000+5000)+0.35×130÷(220+130)+ 0.3×3000÷(3000+3000)=0.125+0.13+0.15=0.405。57号公告公布后,在计算B、C机构的分摊比例时不再区分上半年度和下半年度,全年统一按2012年度的相关数据计算,则2013年全年B机构的分摊比例为0.35×9000÷(9000+5000)+0.35×220÷(220+130)+ 0.3×3000÷(3000+3000)=0.225+0.22+0.15=0.595;C机构的分摊比例为0.35×5000÷(9000+5000)+0.35×130÷(220+130)+0.3×3000÷(3000+3000)=0.125+0.13+0.15=0.405。 值得注意的是,与国税发[2008]28号文件相比,57号公告中对“三因素”的表述采用了会计准则的表述和口径,将“经营收入”改为“营业收入”,“职工工资”调整为“职工薪酬”,并扩大了“资产总额”的统计范围。国税发[2008]28号文件规定:“资产总额,是指分支机构拥有或者控制的除无形资产外能以货币计量的经济资源总额。”而57号公告则明确指出:“资产总额,是指分支机构在经营活动中实际使用的应归属于该分支机构的资产合计额。”这样也意味着在统计分支机构资产总额中,必须将无形资产纳入其中,否则将会影响分摊比例计算的正确性。 分摊比例计算错误,多缴税款可扣减 仍以上述A、B、C机构为例,企业实行按当期实际利润额预缴的方法按季度预缴企业所得税,三家机构的所得税率均为25%。假设2013年第一季度汇总后的实际利润为1000万元,会计人员自行计算的B、C机构分摊比例为0.55和0.45,则三家机构按此比例预缴的企业所得税分别为:A机构1000×50%×25%=125(万元),B机构1000×50%×0.55×25%=68.75(万元);C机构1000×50%×0.45×25%=56.25(万元)。三家机构实际应预缴的企业所得税为A机构1000×50%×25%=125(万元);B机构1000×50%×0.595×25%=74.375(万元),C机构1000×50%×0.405×25%=50.625(万元)。则B机构少缴税款74.375-68.75=5.625(万元),C机构多缴税款56.25-50.625=5.625(万元)。按照57号公告的规定,B机构少缴的5.625万元税款,应该在办理第二季度预缴时予以补缴,而C机构多缴的税款,则可以在办理第二季度预缴时从当期应缴税款中予以扣减。至于补缴税款的具体程序以及分支机构检查权限问题,本文就不涉及了。 |
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