从总局2016年第59号公告看代开发票与纳税服务的定位

近日，总局下发了《国家税务总局关于纳税人申请代开增值税发票办理流程的公告》（国家税务总局公告2016年第59号），简化了表证单书填报内容，明示了国税局代征地税局相关税费和国税地税办税服务厅合作两种情况下的代开流程，简洁、清晰。尽管内容不多，但透露出来的信号颇为值得琢磨，比如：为什么一般情况下不再需要提供付款方相关书面确认证明（一般体现为合同）？这种微妙的变化也在一定程度上解决（印证）了我一直以来的几个困惑（推测）。 

几年前我刚入职的时候，在办税大厅从事过一年多的代开发票义务，那时我所在的地方，国地税尚未设置联合办税大厅，也未实行代开发票涉及税费的委托代征，纳税人申请代开发票要在国地税以及银行之间跑，但因为国地税和银行距离较近，所以也很少听到多大的抱怨，似乎大家都已经习惯了这种流程。如今，我们这里都建立了综合性的行政服务中心或者国地税联合办税大厅，两家窗口毗邻，变得更加方便。但是，各地情形并不统一，在一些特大城市，如果没有联合大厅且不实行委托代征的情况下，纳税人就可能就会产生比较强烈的负面情绪。59号公告的出台，可以说解决了这个问题，虽然来得有点迟，但还是令人欣喜。 

但是，在代开实践中的一些细节问题上，向来存在较大分歧，比如：纳税人来国税申请代开发票，是否交了增值税即可开出发票？国税局是否有义务帮地税局督促纳税人先结清地税税费？对于纳税人的代开申请，税务机关是否有实质审查的义务？窗口人员是否有责任审核交易的真实性？如果事后证明业务是虚假的，窗口人员是否承担相应责任？ 

在我看来，之所以产生上述诸多争议，根本原因在于对税务机关为纳税人代开发票行为的性质界定不清，申言之，不少税务干部对于纳税服务的定位还存在困惑。 

作为一个法学出身的毕业生，我总是习惯于用类型化思维去考虑问题。但一直琢磨不透的是，在行政法上，税务机关的代开行为到底属于何种行政行为？根据《国家税务总局关于加强和规范税务机关代开普通发票工作的通知》（国税函〔2004〕1024号）的定义，代开发票是指由税务机关根据收款方（或提供劳务服务方）的申请，依照法规、规章以及其他规范性文件的规定，代为向付款方（或接受劳务服务方）开具发票的行为。从这个定义可以看出，它不是行政许可、不是行政确认、不是行政命令、不是行政处罚、不是行政委托、不是行政裁决、不是行政奖励、不是行政给付，那么，它到底是什么？之前我有个底气不足的推测：它根本不属于具体行政行为，更接近民事法律上的受托行为。 

如果这个推测成立的话，那么其他几个争议也有了答案：既然不是执法，而是一种服务，那么纳税人应当对申请事项的真实性与合法性负责，申请流程和资料不能搞得太复杂，应该尽量简化，税务机关不应该有实质审核职责，应当强化事中监管和事后打击力度，窗口人员也不应对纳税人的虚开行为承担责任。 

但是，1024号文件却规定了纳税人申请代开时应当提供付款方（或接受劳务服务方）对所购物品品名（或劳务服务项目）、单价、金额等出具的书面确认证明，这就有了点实质审核的味道。事实上，这种资料的提供，意义不是太大，一是合同很容易造假，二是很多小额交易本就不存在书面合同，三是等于把窗口人员套进去了，因为你收了这么多资料，还不能保证义务真实性，道理上说不过去呀。 

59号公告印证了我的猜测，它原则上取消了报送合同的要求，简化了操作流程，最直接的意义在于，将流程与政策配套衔接，方便了纳税人办税，还权责于纳税人，减轻了窗口人员审核风险。 

按照59号公告流露出来的意思，纳税人应对业务真实性全权负责，窗口人员只需形式审查，交了税就可以开出发票，哪怕事后查明业务是虚假的，窗口人员也不必承担单纯由代开行为产生的不利后果。当然，尽管是一种服务，但纳税人申请代开时，身份证件还是要提供的，这个是最为基本的要求：合同、公章等事项可能真假难辨，但身份证和税务登记证造假的可能性很小，窗口人员至少得确认代开申请人是谁，总不能在对方是谁都不知道的情况下，就稀里糊涂接受委托了。 

总之，纳税服务正在向着它本来应当扮演的角色回归。