2017年版企业所得税申报表讲解——税前扣除之公益性捐赠支出

2017年版企业所得税申报表发布已有一段时间，目前金税三期系统及广东省电子税务局正就新报表作出调整。2月11日，财政部、国家税务总局出台了《财政部、国家税务总局关于公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策的通知》（财税〔2018〕15号，以下简称“15号文”），进一步明确了相关扣除问题。本文将以示例填写讲解新政及申报表，便于准确理解和掌握。

政策依据

《中华人民共和国慈善法》（2016年3月16日第十二届全国人民代表大会第四次会议通过）第八十条规定：“自然人、法人和其他组织捐赠财产用于慈善活动的，依法享受税收优惠。企业慈善捐赠支出超过法律规定的准予在计算企业所得税应纳税所得额时当年扣除的部分，允许结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除” 。

《中华人民共和国企业所得税法》（2017年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议通过）第九条规定：“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除”。

15号文第三条、第四条、第五条规定：“企业发生的公益性捐赠支出未在当年税前扣除的部分，准予向以后年度结转扣除，但结转年限自捐赠发生年度的次年起计算最长不得超过三年”“企业在对公益性捐赠支出计算扣除时，应先扣除以前年度的捐赠支出，再扣除当年发生的捐赠支出”“2016年9月1日至2016年12月31日发生的公益性捐赠支出未在2016年度税前扣除的部分，可按本通知执行” 。

同以往年度相比，文件明确了企业捐赠超过当年度限额部分可以往后结转三年，对于一次性捐赠数额较大的企业以及社会慈善事业的发展，是有巨大利好的。而《财政部、国家税务总局关于公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策的通知》（财税〔2018〕15号）是在2017版申报表发布之后才出台的，则进一步明确了三年计算时限、扣除顺序和2016年9月之后的公益性捐赠支出未扣除的问题。对此，新申报表中A105070《捐赠支出及纳税调整明细表》第7行“本年”对应第4列“税收金额”的填报说明，根据“15号”文修改为“填报本年实际发生的公益性捐赠支出与按税收规定计算的扣除限额孰小值”，则更为清晰。

查账征收企业（A类）若发生捐赠支出（含捐赠支出结转），无论是否纳税调整，均应填写A105070《捐赠支出及纳税调整明细表》。

根据15号文第四条规定：“企业在对公益性捐赠支出计算扣除时，应先扣除以前年度的捐赠支出，再扣除当年发生的捐赠支出”。因此，企业发生的公益性捐赠支出扣除顺序应是：1.根据企业年度利润总额的12%，计算出当年可税前扣除的公益性捐赠限额；2.根据限额扣除扣除以前年度结转的捐赠支出；3.扣除完以前年度结转后仍有余额的，扣除当年度的捐赠支出；4.计算可结转以后年度的捐赠金额。

A企业2019年度利润总额1000万元，共发生捐赠支出150万元，其中非公益性捐赠50万元、可全额扣除的公益性捐赠50万元、限额扣除的公益性捐赠50万元。2017年度、2018年度分别可结转以后年度扣除的捐赠额为50万元。

A企业2019年度可税前扣除的公益性捐赠限额为：1000*12%=120万元。第一步，扣除2017年度可结转50万元，结余120-50=70万元；第二步，扣除2018年度可结转50万元，结余70-50=20万元；第三，结余20万元，扣除2019年度 20万元。可结转以后年度捐赠支出金额为50-20=30万元，从2020开始计算三年结转时限。如下图：