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三、分项目税前扣除政策解读
相关政策解读：
一>、如何理解“合理的工资薪金支出”准予扣除？（条例34条）
1、合理工资薪金支出的由来。
①董事会或人力资源部门确定的工资一般认为是合理的
②出于调节收入分配的需要，高管工资需要适当限制
③反避税目的，防止股东通过发放工工资变相分配利润
④需要适当限制国有企业人员的工资
2、如何界定工资薪金的“合理性”？
国税函[2009]3号对此作了进一步的明确：
合理工资薪金支出，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。（五个原则）
二>、“工资薪金总额”的范围。
1、“不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金”。（注意与会计准则９号的区别）
2、对向雇工的其他支付应视为“工资薪金”。
如：企业发放的误餐费、午餐费应视为“工资薪金”？？（职工福利费无此类项目）；同时，对于安置残疾人员的企业，工资薪金总额应包括上述项目，且是企业安置残疾人员工资加计扣除的基数。（强调银行卡支付工资）
三>、实际工作中的把握重点。
1、职工人数。（管理措施如：二处以上收入信息比对；审核银行支付记录；实地调查；与缴纳养老金的人数差异分析等）
2、从2008年起税务机关不再参与工效挂钩、协商工资的审核、审批工作，各级税务机关应积极和劳动部门协调、沟通，在所得税汇算清缴时可将劳动部门审核、审批的工资薪金支出数据作为税前扣除的重要依据。
3、在年未，企业按照权责发生制原则计算并计提的工资薪金必须在次年所得税汇算清缴前（5月31日前）发放完毕，未发放或有余额的应作相反的会计处理，对未作处理的在当年所得税汇算清缴时应进行纳税调整。
4、征管机关在平时工作中督促企业按应发工资数进行个人所得税的建档申报,不能按实发数建档。要时刻密切关注个人工资薪金所得和企业工资费用支出的关系问题。确保做到企业工资费用支出与个所建档一致，（国税函[2009]259号）
四>、年度汇缴申报表的填写。
1、该调整项目填入附表三的第22行。工资薪金支出采取据实扣除的方法，一般情况下，只填写第1、2、3列，第四列“调减金额”一般不反映数据。
2、该行数据是计算职工福利费、职工教育经费、工会经费的基数。
3、实行工效挂钩办法的企业以前年度提取的工资额超过实际发放的工资部分已作纳税调增，在本年度将其工资结余实际发放时应予以纳税调减。（国税函〔2009〕98号）
小结：工资薪金支出的管理要与个人所得税全员全额建档工作相结合，不仅要关注平时的总额发放情况，更要关注企业的财务核算情况，社保费参保人数和缴纳情况，做到两个所得税管理的平衡。
相关政策解读：
一>、职工福利费的有关政策要点。
1、国税函[2009]3号文的要点。
①福利费的财务处理和税收处理。
福利费的财务处理和税收处理是一致的。从计提改为实际发放。（比例１４％不变）
②企业支付的“供暖费补贴、职工防暑降温费（室内130元、室外160元,全年按四个月发放)”不管是否在当地财政部门公布的标准以内，企业在税收上均应视为“职工福利费”。
2、企业2008年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额的处理问题。
根据（国税函〔2008〕264号）的规定，企业2008年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额，2008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。（国税函[2009]98号）
同时，08年度与现行政策不一致的如何进行调整。(国税函[2009]286号《关于2008年度企业所得税纳税申报有关问题的通知》“对于2009年5月31日后确定的个别政策，如涉及纳税调整需要补退企业所得税款的，纳税人可以在2009年12月31日前自行到税务机关补正申报，不加收滞纳金和追究法律责任。”)
3、对在费用中列支的职工食堂经费必须取得正式发票。单位支付的补贴需提供有关董事会决议、补贴标准、补贴人数等相关证明材料。--以前似乎有文章说食堂的支出可以不用发票只用自制凭证？？？
4、企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，该住房每期应计提的折旧不应计入相关资产成本或当期损益税前扣除，应作纳税调整；租赁住房等资产供职工无偿使用的，每期应付的租金不应计入相关资产成本或当期损益，应作纳税调整，否则确认的应付职工福利费支出会形成重复扣除。
2、尚未实行货币化改革的，企业为职工提供的交通、住房、通信待遇相关支出，如企业为职工提供的上下班班车、集体宿舍等相关费用，作为职工福利费管理。但需要强调以下几点：
一是根据《企业财务通则》第46条和国家有关企业住房制度改革政策的统一规定，企业不得为职工购建住房、支付物业管理费。
二是根据《企业财务通则》第46条的规定，职工个人娱乐、健身、旅游、招待、购物、馈赠等支出，不得由企业承担。
三是企业生产经营发生的或者为管理和组织经营活动发生的、不定时间、不定金额、据实报销的市内交通等费用，既不具有工资性质，也不属于职工福利费，仍按原有规定列作企业成本（费用）。
二>、对企业列入职工福利费中的补充养老保险、补充医疗保险如何进行纳税调整？
（一）有关政策要点：
1、补充养老保险费、补充医疗保险费不属于职工福利费范围，应作有关科目的纳税调整。
2、企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。（条例35条）
3、补充养老保险费、补充医疗保险费支付对象：为在本企业任职或者受雇的全体员工。(全体员工可按照缴纳基本养老保险的人数)
4、标准：分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除。
5、新规定与老政策之间的差异。（原规定：补充养老一个半月，补充医疗工资总额的4%以内。）经劳动部门批准的企业年金（烟草公司）按1个月工资。（国税函[2009]694号）
6、新政策执行时间：2008年1月1日起。（财税[2009]27号）
（二）纳税申报表中如何操作？
建议：在所得税纳税申报时需将缴纳的“补充养老保险、补充医疗保险”的金额在“纳税调整项目明细表”中的“职工福利费支出（23行）”和“各类基本社会保障性缴款（35行）”之间的“帐载金额”列下进行减少和增加，并与税法规定的标准进行比较。
注意：企业如未按上述规定进行财务处理，直接在成本费用中扣除的，“帐载金额”则不作调整。
“职工福利费支出”填入附表三中的第23行：第1列“账载金额”填报企业计入“应付职工薪酬”和直接计入成本费用的职工福利费。
小结：职工福利费支出的管理要掌握以下几点：
1、支出方式：计提→实际发放；
2、比例：14％不变；
3、范围：财务=税收；
4、财企[2009]242号文件只是财务方面对福利费的进一步规范，而非新的税收政策;
5、企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。
相关政策解读：
一>、有关政策要点。
1、软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用依据（财税[2008]1号）文件的规定可以全额扣除；对不能正确划分和正确划分后扣除职工培训费的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（国税函[2009]202号）
2、建立工会组织的企业、事业单位、社会团体，按每月全部职工工资总额的2%向工会拨交的经费，凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。凡不能出具《工会经费拨缴款专用收据》的，其提取的职工工会经费不得在企业所得税前扣除。（国税函[2000]678号）
3、企业职工教育培训经费列支范围包括（11个方面）；对于企业高层管理人员的境外培训与考察，其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费中支出，避免挤占日常的职工教育经费开支；企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担，不能挤占企业的职工教育培训经费。（财建[2006]317号）
4、对于在2008年以前已经计提但尚未使用的职工教育经费余额，2008年及以后新发生的职工教育经费应先从余额中冲减。仍有余额的，留在以后年度继续使用。（国税函[2009]98号）（后有举例)
二>、如何填写申报表?
1、宜兴地区规定工会经费中40%部分在综合规费的征收过程中一并征收，60%部分作为填写附表三“税收金额”的最高限额，账载金额必须将40%部分剔除，否则会出现重复扣除。（宜政办发[2003]31号）
三>、如何理解职工教育经费“超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除”？
1、这实际上是允许企业发生的职工教育经费支出全额扣除，只是在扣除时间作了相应递延。
2、纳税调整方法：每年实发工资总额的2.5%作为扣除限额，首先按照提取数与实际使用数对比，按照孰低原则与扣除额比较，确定可以在税前扣除的金额。如果提取数大于允许扣除的金额，调增所得。其中提取并使用的金额超过限额的部分，允许在已扣年度扣除。如果提取数小于允许扣除的金额，若动用了可递延的新结余，则应调减所得，若动用了07年底的职工教育经费结余数，不得调减。
3、职工教育经费纳税调整的各种情形举例说明（如表） |
