研发费用加计扣除优惠明细表<A107012>（2017版）案例解读

财政部、国家税务总局陆续出台了《国家税务总局关于印发<企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）>的通知》（国税发〔2008〕116号，以下简称“116号文”）、《财政部 国家税务总局关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2013〕70号，以下简称“70号文”）、《财政部 国家税务总局 科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号，以下简称“119号文”）、《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号，以下简称“97号公告”）、《国家税务总局关于2016年度企业研究开发费用税前加计扣除政策企业所得税纳税申报问题的公告》（国家税务总局公告2017年第12号，以下简称“12号公告”）、《财政部 税务总局 科技部关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税〔2017〕34号，以下简称“34号文”）、《科技部 财政部 国家税务总局关于印发<科技型中小企业评价办法>的通知》（国科发政〔2017〕115号，以下简称“115号文”）、《国家税务总局关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例有关问题的通知》（国家税务总局公告2017年第18号，以下简称“18号公告”）以及《关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号，以下简称“40号公告”）等系列重要政策文件。

 

由于《国家税务总局关于发布<中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2014年版)>的公告》（国家税务总局公告 2014年第63号，以下简称“63号公告”）附表之《研发费用加计扣除优惠明细表》（A107014）是基于116号文和70号文的政策内容设计，随着2015年以来研发费加计扣除新政的不断出台，116号文和70号文已废止，A107014表已不能满足纳税申报填写需求。

 

为此，总局2017年12号公告特别明确，企业享受研究开发费用税前加计扣除政策的，在填报《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2014版）》之《研发费用加计扣除优惠明细表》（A107014）时，仅填写“本年研发费用加计扣除额合计”，即A107014表无需填报相关明细栏目。实际上，63号公告之A107014附表已没有实际意义。为进一步优化税收环境，减轻纳税人办税负担，国家税务总局于2017年12月底对企业所得税年度纳税申报表进行了优化，发布了《关于发布<中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）>的公告》（国家税务总局公告2017年第54号，以下简称“54号公告”），并根据研发费用加计扣除新政对《研发费用加计扣除优惠明细表》（以下简称《明细表》）做了大规模的调整、优化，且通过该表格较好地反映了研发费用加计扣除的政策内涵。

 

一、《研发费用加计扣除优惠明细表》概况

 

《明细表》以119号文、97号公告、34号文、115号文、18号公告和40号公告等研发费用加计扣除系列新政为框架进行设定，且表格编号由63号公告之A107014表调整为54号公告之A107012表。
 

二、表读政策

 

（一）基本信息

 

根据34号文，科技型中小企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2017年1月1日至2019年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。因此，对享受研发费用加计扣除优惠政策的纳税人分为两类：一类是一般企业，按照实际发生研发费用额的50%在税前加计扣除；另一类是科技型中小企业，按照实际发生研发费用额的75%在税前加计扣除。因此，《明细表》第1行，如纳税人按照115号文的相关规定，取得相应年度科技型中小企业登记编号的，选择“科技型中小企业”,并填写“科技型中小企业登记编号”，否则选择“一般企业”。第2行“本年可享受研发费用加计扣除项目数量”则填报纳税人本年研发项目中可享受研发费用加计扣除优惠政策的项目数量。

 

（二）研发活动费用明细

 

允许加计扣除的研发费用包括“人员人工费用”、“直接投入费用”、“折旧费用”、“无形资产摊销”、“新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费”、以及“其他相关费用”等六大项，研发活动分为自主研发、合作研发、集中研发、以及委托研发四大类，前三类研发活动发生的研发费用可以按照发生额的100%归集，分别在《明细表》第3—35行反映。而委托研发则按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数，在《明细表》第36—38行反映。

 

1.40号公告明确，用于研发活动的仪器、设备，同时用于非研发活动的，企业应对其仪器设备使用情况做必要记录，并将其实际发生的折旧费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。因此，《明细表》第18行、19行“用于研发活动的仪器、设备的折旧费”，纳税人用于研发活动的仪器、设备，同时用于非研发活动的，填报按实际工时占比等合理方法分配的用于研发活动的相关费用。

 

2. 40号公告规定，企业用于研发活动的仪器、设备，符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的折旧部分计算加计扣除。因此，《明细表》第18行、19行“用于研发活动的仪器、设备的折旧费”，纳税人用于研发活动的仪器、设备，符合税收规定且选择加速折旧优惠政策的，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的折旧部分填报。如甲企业2017年12月购入并投入使用一专门用于研发活动的设备，单位价值1200万元，会计处理按8年折旧，税法上规定的最低折旧年限为10年，不考虑残值。甲企业对该项设备选择缩短折旧年限的加速折旧方式，折旧年限缩短为6年（10×60%=6）。则第19行应填报200万元（1200÷6）。

 

3. 97号公告规定，其他相关费用的限额=允许加计扣除的研发费用中的第１项至第５项的费用之和×10％÷(1-10%)。因此，第35行“(七)经限额调整后的其他相关费用”填写Min[第29行数据，研发费用中的第１项至第５项的费用之和×10％÷(1-10%)]。如某研发企业2017年进行研发活动，该研发项目共发生研发费用100万元，其中与研发活动直接相关的其他费用12万元，假设研发活动均符合加计扣除相关规定。A项目其他相关费用限额=（100-12）×10%÷(1-10%)=9.78，小于实际发生数12万元，则《明细表》第35行应填报9.78万元。又如与研发活动直接相关的其他费用为8万元，则其他相关费用限额=（100-8）×10%÷(1-10%)=10.22，大于实际发生数8万元，则《明细表》第35行应填报8万元。

 

4.97号公告规定，企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除；加计扣除时按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数。企业委托境外研发所发生的费用不得加计扣除。因此，《明细表》第36行应填报金额=（委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用-委托境外研发所发生的费用）×80%。

 

5.由于研究开发费用中费用化的部分可在当期扣除，而资本化的部分应按规定分期摊销，因此《明细表》第44行“允许扣除的研发费用合计”应填报金额=本年费用化金额+本年形成无形资产摊销额+以前年度形成无形资产本年摊销额。

 

6.97号公告规定，企业在计算加计扣除的研发费用时，应扣减归集计入研发费用，但在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入；不足扣减的，允许加计扣除的研发费用按零计算。因此《明细表》第46行“允许扣除的研发费用抵减特殊收入后的金额” 应填报数据=允许扣除的研发费用合计-特殊收入部分。

 

（三）加计扣除金额

 

7.由于研发费用加计扣除纳税人分为一般企业和科技型中小企业两大类，适用的加计扣除比例不同，因此一般企业在《明细表》第49行应填报50%，而科技型中小企业在《明细表》第49行应填报75%。

 

8. 97号公告规定，企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。因此，《明细表》第50行“本年研发费用加计扣除总额”应填报金额=（允许扣除的研发费用抵减特殊收入后的金额-当年及以往年度销售研发活动直接形成产品（包括组成部分）对应材料部分结转金额）×加计扣除比例。

 

三、《研发费用加计扣除优惠明细表》分析

 

《明细表》较好地融合了研究开发费用归集和研发费加计扣除最新政策。通过分析，可归纳“研发企业当年研发费用加计扣除总额”=（研发费用本年费用化金额+本年形成无形资产摊销额+以前年度形成无形资产本年摊销额-特殊收入部分-当年及以前年度销售研发活动直接形成产品（包括组成部分）对应材料部分结转金额）×加计扣除比例。