新《增值税法》深度解读：重要变化、潜在影响与未来展望

　　本文旨在对2024年12月25日审议通过的《中华人民共和国增值税法》(以下简称“《增值税法》”)进行深入解读，重点分析其相较于现行增值税制度的重要变化、潜在影响，并探讨未来可能面临的挑战和应对策略。

　　一、 立法背景与总体评述

　　1. 立法进程回顾：五年磨一剑，终迎税收法定里程碑

　　在2024年12月25日召开的第十四届全国人大常委会第十三次会议上，《中华人民共和国增值税法》(以下简称“新法”)正式获得审议通过，并定于2026年1月1日起开始实施。这标志着我国税收体系中占据最大比重的增值税首次实现了法律层级上的法定化。自2019年底起，历经多次研讨与修订，新法不仅继承了现行《增值税暂行条例》的基本框架，还在多方面进行了优化和完善，为未来的税务实践提供了更加清晰和稳定的指导原则。

　　2. 立法模式：确认式立法为主，兼具亮点与革新

　　总体而言，本次《增值税法》立法仍然以确认式立法为主，即主要是在确认《增值税法(暂行条例)》(以下简称“原条例”)等现行规定的基础上进行的。然而，在修订和完善规则的过程中，《增值税法》也展现出诸多亮点和革新，并新增了部分内容。

　　本文将重点对《增值税法》中的重要变化进行初步的宏观评析，并探讨其可能引发的潜在争议和影响。

　　3. 税收法定原则的全面落实：进步与挑战并存

　　草案进入三审之际，“全面落实税收法定原则”再次被强调，并成为三审稿相对二审稿修改的主要方面。这方面的修改主要体现在以下三个方面：

　　(1) 法际协调: 例如，明确增值税法与关税法的关系，确保法律体系的协调统一。

　　(2) 加强授权立法的备案审查: 加强对国务院等授权立法主体的监督，确保其制定的法规、规章符合上位法的精神和原则。

　　(3) 限缩授权立法的范围和层级:

　　进步: 限缩授权立法范围和层级，提高了法律的明确性和确定性，有助于增强税法的稳定性和可预期性。

　　挑战: 然而，限缩授权立法也意味着因应行业、市场需要进行调整的灵活性将受到限制。自2016年全面营改增以来，增值税领域涌现出诸多补丁式、试验性政策，在整体改革中发挥了重要作用。例如，针对特定行业或业务模式的特殊税务处理规则，以及留抵退税等普适性基础制度。

　　在增值税法仍遗留诸多争议议题的背景下，未来国务院和财税主管部门如何运用各类规则应对实践问题值得思考，相应的程序性难度也需要预先判定和安排。

　　4. 灵活性与法定性的平衡：未来值得关注的方向

　　值得肯定的是，最终通过的法案在此方面部分保留了灵活处理方式：

　　税收优惠授权立法: 例如，扣额法(差额计税)、一般纳税人适用简易计税方法等，未来或许可以借助保留的税收优惠授权立法来完成。

　　授权立法的兜底条款: 例如，利息进项税额能否抵扣问题，保留了授权立法的兜底条款，留有进一步斟酌后在下位法中做出决定的余地。

　　但还有一些问题，例如征收率如果还有必要设定不同档次，那么未来的实践如何与法律文本进行衔接，非常值得探讨。

　　二、 《增值税法》重要变化解读

　　1. 立法目的：首次将“保护纳税人权益”写入

　　《增值税法》第一条明确规定：“为了健全有利于高质量发展的增值税制度，规范增值税的征收和缴纳，保护纳税人的合法权益，制定本法。”

　　意义: 作为法律人，我们一直呼吁税收法律要规定立法目的，因为当法律适用中出现规定不明确或制度供给不足的情况时，立法目的至少能够为法律解释和适用指引一个方向。

　　突破: 本次增值税立法，使《增值税法》成为我国现行税种实体法(不包括《税收征收管理法》)中第三部引入立法目的条款的法律(前面两个是《环境保护税法》和《关税法》)，以及第二部将保护纳税人权益写入立法目的的法律(前面只有《关税法》写了)，这无疑是一个重大进步。

　　2. “销售金融商品”境内判定标准：更清晰、更明确

　　现行财税[2016]36号文对“销售金融商品”是否属于“在境内发生”没有单独界定，与“销售服务”适用同一标准，即“销售方或购买方在境内”，但不包括“境外单位或个人向境内单位或个人销售完全在境外发生的服务”。

　　《增值税法》第四条对“在境内发生应税交易”的界定标准进行了明确，并将“销售金融商品”从一般的应税服务中拎出，进行单独界定。新的界定标准为：

　　金融商品在境内发行;或者

　　销售方为境内单位和个人。

　　影响: 明确性增强， 新的界定标准下，部分原本有争议的涉外金融商品转让交易是否属于我国增值税法管辖范围，有了相对从前更清晰的答案。例如，转让境内公司在海外证券市场上市的开曼公司股票，转让方为境外主体、受让方为境内主体情况下，按照新法规定将直接判定为非在中国境内发生的应税交易，不征收中国增值税，而无需再探讨这一金融商品转让是否属于“完全在境外发生的服务”。

　　3. “视同销售”范围：大幅缩窄，概念更新为“视同应税交易”

　　《增值税法》第五条对原有“视同销售”概念进行了更新，称之为“视同应税交易”，其范围相较于原条例和36号文大幅缩窄，且没有授权下位法进行补充。

　　(1) 跨县市移送货物不再“视同销售”

　　变化: 《增值税法》不再将此前被视同销售的跨县(市)移送货物列入视同应税交易。

　　影响: 同一法人公司不同总分机构间、分支机构间进行的跨县(市)移送货物，无需缴纳增值税。

　　利弊: 虽然从整体上看，企业不会产生额外的增值税负担，但难免会复杂化企业财务税务管理流程。例如，北京的合并方吸收合并上海的被合并方，上海被合并方的设备又由北京合并方在上海的分公司使用，在原有视同销售规则下，除合并的一般增值税税务处理外，还需考虑相关设备在税法上是直接归属于北京合并方的上海分公司了，还是先归属于北京合并方本身，再由北京合并方移送到上海分公司。

　　(2) 其他原有“视同销售”未列明于“视同应税交易”范围

　　变化: 相较原条例及其实施细则，将货物用于投资、分配这两类原有的“视同销售”在新法下也未被列入“视同应税交易”的范围。

　　不同理解:

　　理解一: 此二类行为排除在应税交易之外，由此会导致抵扣链条中断的问题与跨县市移送类似。

　　理解二: 此二类行为无需“视同”，从民法角度看本就与转让具有相同性质，当然属于应税交易。

　　观点: 我们认为，如果站在更宽维度的法秩序统一角度看，后一种理解更具合理性。

　　变化: 无偿提供服务也未被列入“视同应税交易”。

　　影响: 或能实现规定层面与征管实践层面的统一。由此带来的重大影响之一是，关联方之间的无偿资金拆借也可以从根本上解除不满足免税条件的税务风险。

　　4. “不属于应税交易”情形：引发争议的可能性增加

　　《增值税法》第六条专门规定了几类“不属于应税交易”的情形，原条例中是没有此类专门的“反向规定”的。

　　理解: 根据“法无明文规定不征税”这一税收法定原则的基本意涵，第四条和第五条已经明确何种情形属于或者视同应税交易，不属于该等条款规定的情形即均不属于应税交易，第六条应只属于释明性规定。

　　问题: 然而，第六条没有兜底条款，考虑到基层税务机关灵活解释适用税法的能力和承担不征税执法风险的能力，可以预见未来难免产生税企争议，纳税人自身需要从《增值税法》规则体系和原理等角度，积极开展解释和沟通。

　　长期争议: 例如，国家税务总局公告2011年第13号规定的整体业务转让究竟是不属于增值税征税范围，还是免税优惠。13号公告及36号文均作不属于征税范围处理，但本次立法并未将其纳入第六条的列举范围内。这也进一步说明了不能将第六条作穷尽式列举解读的必要性，但在未来的征纳实践中不排除会引发争议。

　　5. 征收率：5%征收率未在法条中体现，或将归并入3%

　　本次立法过程中，税率简并、三档并两档的期待一度很高。虽然税率并档暂未实现，但《增值税法》第十一条规定，适用简易计税方法的增值税征收率仅保留3%。

　　影响: 如果严格遵循税收法定原则，在《增值税法》未授权、按照《立法法》也不应授权下位法对税率、征收率作出调整的情况下，原适用5%征收率的劳务派遣服务、人力资源外包服务、销售不动产、不动产租赁及土地使用权转让等应税交易应当归并入3%一档征收率，相应税负将会降低。

　　建议: 如果对征收率没有后续调整，那么相关纳税人需在事项明确后关注征收率转换的衔接、过渡安排，并就征收率降低后释放的税收利益的分配与上下游交易对方之间做好有效约定，避免产生民事争议。