销售商品收入

　　一、收入的定义

　　收入可分为狭义收入和广义收入。

　　广义收入，是指会计期间内经济利益的总流入，其表现形式为资产增加或负债减少而引起的所有者权益增加，但不包括与所有者出资有关的资产增加或负债减少。

　　狭义收入，是指小企业在销售商品、提供劳务等日常生产经营活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。我国小企业会计准则将收入定义为狭义收入。根据收入的定义，收入具有以下几方面的特征。

　　1．收入是企业在日常活动中形成的

　　日常活动，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动。例如，工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品、保险公司签发保单等，均属于企业的日常活动。明确界定日常活动是为了将收入与利得区分，因为企业非日常活动所形成的经济

　　利益的流入不能确认为收入，而应当计入利得。

　　收入是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入应当会导致经济利益的流入，从而导致资产的增加。例如，企业销售商品，应当收到现金或者在未来有权收到现金，才表明该交易符合收入的定义。但是在实务中，经济利益的流入有时是所有者投入资本的增加所

　　导致的，所有者投入资本的增加不应当确认为收入，应当将其直接确认为所有者权益。

　　2．收入会导致所有者权益增加

　　与收入相关的经济利益的流入应当会导致所有者权益的增加，不会导致所有者权益增加的经济利益的流入不符合收入的定义，不应确认为收入。例如，企业向银行借入款项，尽管也导致了企业经济利益的流入，但该流入并不导致所有者权益的增加，反而使企业承担了一

　　项现时义务。企业对于因借入款项所导致的经济利益的增加，不应将其确认为收入，应当确认为一项负债。

　　二、收入的分类

　　按照小企业从事日常活动的性质，可以将收入分为：销售商品收入和提供劳务收入。销售商品收入，是指小企业通过销售商品实现的收入，如工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品等实现的收入。提供劳务收入，是指小企业通过提供劳务实现的收入，如咨询公司提供咨询服务、软件开发企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务等实现的收入。

　　三、销售商品收入的确认和计量

　　商品包括企业为销售而生产的产品和为转售而购进的商品，如工业企业生产的产品、商业企业购进的商品等，企业销售的其他存货，如原材料、包装物等，也视同企业的商品。通常，小企业应当在发出商品且收到货款或取得收款权利时，确认销售商品收入。

　　收入准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认。

　　1．与收入相关的经济利益应当很可能流入企业

　　相关的经济利益很可能流入小企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50%的。小企业在确定销售商品价款收回的可能性时，应当结合以前和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。企业销售的商品符合合同或协议要求，已将发票账单交付买方，买方承诺付款，通常表明满足本确认条件（相关的经济利益很可能流入企业）。如果小企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损，资金周转十分困难；或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流入企业的情况，不应确认收入。如果小企业判断销售商品收入满足确认条件确认了一笔应收债权，以后由于购货方资金周转困难无法收回该债权时，不应调整原确认的收入，而应对该债权确认坏账损失。

　　2．经济利益流入企业的结果会导致资产的增加或者负债的减少

　　在确认收入的同时，要确认资产的增加或负债的减少。例如，企业销售商品，确认销售收入增加，同时要确认库存现金或银行存款或应收账款等资产项目的增加；如果现在销售的商品，原来已经预收货款，则在确认销售收入增加的同时，还要确认预收货款这项负债的减少。

　　3．收入的金额能够可靠地计量

　　收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计。如果收入的金额不能够合理地估计，则无法确认收入。通常情况下，小企业在销售商品时，商品销售价格已经确定，企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定收入金额。如果销售商品涉及现金

　　折扣、商业折扣、销售折让等因素，还应当考虑这些因素后确定销售商品收入金额。如果小企业从购货方应收的合同或协议价款延期收取具有融资性质，小企业应按应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。

　　有时，由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况，如附有销售退回条件的商品销售。如果小企业不能合理地估计退货的可能性，就无法确定销售商品的价格，也就不能够合理地估计收入的金额，在这种情况下，不应在发出商品时确定收入，而应当在售出商品退货期满商品销售价格能够可靠地计量时确定收入。

　　小企业从购货方已收或应收的合同或协议价款不公允的，应按公允的交易价格确定收入金额，不公允的价款不应确定为收入金额。

　　4．相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量

　　通常情况下，销售商品相关的已发生或将发生的成本能够合理地估计，如库存商品的成本、商品运输费用等。如果库存商品是本企业生产的，其生产成本能够可靠地计量；如果是外购的，购买成本能够可靠地计量。有时，销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，此时企业不应确认为收入，已收到的价款应确认为负债。

　　【例】甲小企业与乙公司签订协议，约定甲小企业生产并向乙公司销售一台大型设备。限于自身生产能力的不足，甲小企业委托丙公司生产该大型设备的一个主要部件。甲小企业与丙公司签订的协议约定，丙公司生产该主要部件发生的成本经甲公司认定后，其总额的108%即为甲小企业应支付给丙公司的款项。假定甲小企业本身负责的部件生产任务和丙公司负责的部件生产任务均已完成，并由甲小企业组装后运抵乙公司，乙公司验收合格后及时支付了货款。但是，丙公司尚未将由其负责的部件相关的成本资料交付甲小企业认定。

　　本例中，虽然甲小企业已将大型设备交付乙公司，且已收到货款。但是，甲小企业为该大型设备发生的相关成本因丙公司相关资料未送达而不能可靠地计量，也不能合理地估计。因此，甲小企业收到货款时不应确认为收入。

　　如果甲小企业为该大型设备发生的相关成本因丙公司相关资料未送达而不能可靠地计量，但是甲小企业基于以往经验能够合理地估计出该大型设备的成本，仍应认为满足本确认条件。

　　四、销售商品收入的账务处理

　　小企业应当按照从购买方已收或应收的合同或协议价款，确定销售商品收入金额。确认销售商品收入时，企业应按已收或应收的合同或协议价款，加上应收取的增值税税额，借记“银行存款”“应收账款”“应收票据”等科目，按确定的收入金额，贷记“主营业务收入”“其他业务收入”等科目，按应收取的增值税税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；同时在资产负债表日，按应交纳的消费税、资源税、城市维护建设税、教育费附加等税费金额，借记“税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交消费税（应交资源税、应交城市维护建设税等）”科目。

　　1．托收承付方式销售商品的处理

　　托收承付，是指企业根据合同发货后，委托银行向异地付款单位收取款项，由购货方向银行承诺付款的销售方式。小企业会计准则下，销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。但在企业会计准则下，企业通常应在发出商品且办妥托收手续时确认收入。

　　如果商品已经发出且办妥托收手续，但由于各种原因与发出商品所有权有关的风险和报酬没有转移的，企业不应确认收入。

　　【例】2×18年5月12日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为200000元，增值税税额为32000元，商品已经发出且办妥托收手续；该批商品成本为120000元。甲公司2×18年6月20日收到款项。假设甲公司采用小企业会计准则核算，则其账务处理如下：

　　(1)2×18年5月12日，发出商品时：

　　借：应收账款232000

　　贷：主营业务收入200000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）32000

　　借：主营业务成本120000

　　贷：库存商品120000

　　(2)2×18年6月20日，收到款项时：

　　借：银行存款232000

　　贷：应收账款232000

　　2．预收款销售商品

　　预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。

　　【例】甲公司与乙公司签订协议，采用预收款方式向乙公司销售一批商品。该批商品实际成本为700000元。协议约定，该批商品销售价格为1000000元，增值税税额为160000元，乙公司应在协议签订时预付60%的货款（按不含增值税销售价格计算），剩余货款于2个月后支付。假设甲公司采用小企业会计准则核算，甲公司的账务处理如下：

　　收到60%货款时：

　　借：银行存款600000

　　贷：预收账款600000

　　收到剩余货款及增值税税额并确认收入时：

　　借：预收账款600000

　　银行存款560000

　　贷：主营业务收入1000000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）160000

　　借：主营业务成本700000

　　贷：库存商品700000

　　3．销售商品需要安装和检验

　　销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。安装程序比较简单的，可在发出商品时确认收入。

　　4．支付手续费方式委托代销

　　销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。在小企业会计准则下，发出商品时不需要核算，而企业会计准则下，需要将库存商品转入发出商品科目。除此以外，收入的确认外，收入的确认时点及金额完全相同。

　　【例】甲公司委托丙公司销售商品200件，商品已经发出，每件成本为60元。合同约定应按每件100元对外销售，甲公司按不含增值税的售价的10%向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售100件，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为10000元，增值税税额为l600元，款项已经收到。甲公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假定甲公司发出商品时纳税义务尚未发生，甲公司采用小企业会计准则核算，不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：

　　发出商品时不需要核算。

　　收到代销清单时：

　　借：应收账款11600

　　贷：主营业务收入10000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）1600

　　借：主营业务成本6000

　　贷：库存商品6000

　　借：销售费用1000

　　贷：应收账款1000

　　收到丙公司支付的货款时：

　　借：银行存款10600

　　贷：应收账款10600

　　5．以旧换新销售商品

　　以旧换新销售，是指销售方在销售商品的同时回收与所售商品相同的旧商品。在这种销售方式下，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

　　【例】甲公司响应我国政府有关部门倡导的家电以旧换新的相关政策，积极开展家电以旧换新业务。2×18年5月份，甲公司共销售电视机100台，每台不含增值税销售价格2000元，每台销售成本为900元，同时回收100台旧型号电视机，每台回收价格为232元（含增值税），款项均已收付。假设甲公司采用小企业会计准则核算，甲公司的账务处理如下：

　　(1)2×18年5月份，甲公司销售100台电视机：

　　借：银行存款232000

　　贷：主营业务收入200000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）32000

　　借：主营业务成本90000

　　贷：库存商品90000

　　(2)2×18年5月份，甲公司回收100台旧型号电视机：

　　借：原材料20000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）3200

　　贷：银行存款23200

　　6．销售商品涉及现金折扣、商业折扣的处理

　　企业销售商品有时也会遇到现金折扣、商业折扣、销售折让等问题，应当分别不同情况进行处理：

　　(1)现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣应当在实际发生时，计入当期损益。

　　(2)商业折扣，是指小企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

　　【例】2×18年5月1日，甲小企业向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10000元，增值税税额为1600元。为及早收回货款，甲小企业和乙公司约定的现金折扣条件为：“2/10，1/20，n/30”。假定计算现金折扣时不考虑增值税税额。甲小企业的账务处理如下：

　　5月1日，销售实现时，按销售总价确认收入：

　　借：应收账款11600

　　贷：主营业务收入10000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）1600

　　公司的账务处理如下：

　　(1)2×18年5月份，甲公司销售100台电视机：

　　借：银行存款232000

　　贷：主营业务收入200000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）32000

　　借：主营业务成本90000

　　贷：库存商品90000，

　　(2)2×18年5月份，甲公司回收100台旧型号电视机：

　　借：原材料20000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）3200

　　贷：银行存款23200

　　6．销售商品涉及现金折扣、商业折扣的处理

　　企业销售商品有时也会遇到现金折扣、商业折扣、销售折让等问题，应当分别不同情况进行处理：

　　(1)现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣应当在实际发生时，计入当期损益。

　　(2)商业折扣，是指小企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

　　【例】2×18年5月1日，甲小企业向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10000元，增值税税额为1600元。为及早收回货款，甲小企业和乙公司约定的现金折扣条件为：“2/10，1/20，n/30”。假定计算现金折扣时不考虑增值税税额。甲小企业的账务处理如下：

　　5月1日，销售实现时，按销售总价确认收入：

　　借：应收账款11600

　　贷：主营业务收入10000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）1600

　　如果乙公司在5月9日付清货款，则按销售总价10000元的2%享受现金折扣200元(10000×2%)，实际付款11400元(11600-200)。

　　借：银行存款11400

　　财务费用200

　　贷：应收账款11600

　　(3)如果乙公司在5月18日付清货款，则按销售总价10000元的1%享受现金折扣100元(10000×1%)，实际付款11500元（11600-100）。

　　借：银行存款11500

　　财务费用100

　　贷：应收账款11600

　　(4)如果乙公司在5月月底才付清货款，则按全额付款。

　　借：银行存款11600

　　贷：应收账款11600

　　7．销售折让、销售退回的处理

　　(1)销售折让，是指小企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。-小企业已经确认销售商品收入的售出商品发生的销售折让，应当在发生时冲减当期销售商品收入。

　　(2)销售退回，是指小企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因发生的退货。小企业已经确认销售商品收入的售出商品发生的销售退回（不论属于本年度还是属于以前年度的销售），应当在发生时冲减当期销售商品收入。

　　非资产负债表日后期间发生的销售退回，小企业会计准则和企业会计准则的处理相同。但是若销售退回发生在资产负债表日后期间，小企业会计准则下冲减退回当期的收入和成本，而企业会计准则下冲减报告年度的收入和成本。

　　【例】2×18年6月1日，甲小企业向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为8000元，增值税税额为1280元，款项尚未收到；该批商品成本为6400元。乙公司在验收过程中发现商品外观上存在瑕疵，基本上不影响使用，要求甲小企业在价格上（不含增值税税额）给予5%的减让。假定甲小企业已确认销售收入，与销售折让有关的增值税额，经税务机关允许冲减，销售折让不属于资产负债表日后事项。甲小企业的账务处理如下：

　　(1)2×18年6月1日，销售实现时：

　　借：应收账款9280

　　贷：主营业务收入8000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）1280

　　借：主营业务成本6400

　　贷：库存商品6400

　　(2)发生销售折让时：

　　借：主营业务收入400

　　应交税费——应交增值税（销项税额）64

　　贷：应收账款464

　　(3)实际收到款项时：

　　借：银行存款8816

　　贷：应收账款8816

　　【例】2×18年5月18日，甲小企业向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为50000元，增值税税额为8000元，该批商品成本为26000元。乙公司在2×18年5月27日支付货款，2×18年7月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲小企业当日支付有关款项。假定销售退回不属于资产负债表日后事项。

　　甲小企业的账务处理如下：

　　2×18年5月18日，销售实现时，按销售总价确认收入。

　　借：应收账款58000

　　贷：主营业务收入50000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）8000

　　借：主营业务成本26000

　　贷：库存商品26000

　　2×18年5月27日，收到货款时：

　　借：银行存款58000

　　贷：应收账款58000

　　2×18年7月5日，发生销售退回时：

　　借：主营业务收入50000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）8000

　　贷：银行存款58000

　　借：库存商品26000

　　贷：主营业务成本26000