跨年使用税前扣除当如何处理

    某县稽查局对该县某公司2003年度企业所得税进行检查时发现，该公司当年多计提利息及折旧30万元，后经证实属公司2002年度应计提的费用。公司作如此会计处理的原因是2002年度公司效益不好，为了“面子工程”，于是将当年应计提的银行利息及折旧费用未进行足额计提，由此虚增经营利润。而2003年公司效益好转，公司对以前年度未提的费用进行了补提。

　　对此检查人员认为，根据文件规定：“企业纳税年度应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣。”对这30万元费用不应当在2003年度进行税前扣除，同时该公司在进行企业所得税纳税申报时，应将30万元作纳税调整而未作调整，又构成虚假申报，少缴应纳税款9.9万元，对此还应当按偷税进行处罚。

　　按照企业财务管理制度规定，企业在进行会计核算时，应当如实反映会计期间的财务状况和经营成果。凡当期已经发生和应当负担的费用，不论款项是否支付，都应当作为当期的费用；凡是不属于当期的费用，即使已在当期支付，都不应当作为当期的费用。

　　本案中，该公司本应在2002年度计提的利息、费用，却为了调节经营利润而不予计提，而在2003年度中进行了补提，相应影响了2003年度的损益。对补提的费用，是否可以在2003年度中予以税前扣除呢？

　　笔者和检查人员的观点有所不同，即：应当予以扣除。因为：首先，税务机关征税应当以事实为依据，以法律为准绳。《企业所得税暂行条例》明确规定：“纳税人经营活动中使用的固定资产的折旧费用和借入资金相关的经营性借款费用是允许税前扣除的。”而该公司在2002年纳税年度中，却并未进行税前扣除，这是一个不可否认的事实。如果在2003年度乃至以后年度中税务机关永远不允许抵扣，则与企业所得税规定相抵触。其次，该公司在2002年度中如果有应纳税所得额，则公司因应提而未提相应也就多缴纳了企业所得税；如果没有应纳税所得额，或应纳税所得额为负数，公司也没有形成少缴税款问题，对国家税收并未造成损失。对公司没有实现应纳税款而申报缴纳了税款的或申报缴纳的税款超过了其实际实现的应纳税款的，《税收征管法》第51条规定：“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起3年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”

　　同时，《税收征管法实施细则》第79条规定：“当纳税人既有应退税款又有欠缴税款的，税务机关可以将应退税款和利息先抵扣欠缴税款；抵扣后有余额的，退还纳税人。”《税收征管法》如此规定，充分体现了税法的公正性，严肃性：对纳税人多缴的税款，不论什么原因，该退还的应当予以退还。故此笔者认为：纳税人以前年度发生的费用应予税前扣除而未予以扣除的，税务机关经查实后应予以扣除。但对纳税人因应扣除未扣除而多缴税款的，自税款结算之日起超过3年的，应当不再予以扣除。（依据《税收征管法》第51条）

　　本案中，虽然该公司于2002年度申报未造成不缴或少缴税款，甚至于超过其当年实际应当缴纳的企业所得税，但是公司在2002年度进行企业所得税申报时，向税务机关提供了虚假的计税依据，税务机关应当根据《税收征管法》第64条第1款的规定，即“纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处以50000元以下的罚款”进行处理。