我国跨国公司转让定价税制的分析及政策建议

内容提要：
本文讨论了我国目前的转让定价税制，分析了相关税制的问题，认为应当从细化操作指南、增加税收部门权力、提高人员素质、加强市场信息建设、加强实施预约定价制度等诸多方面对我国的转让定价税制进行改进。

一、问题的提出
跨国公司为了实现集团整体税负最小化，会针对各国税率的差异，利用集团内部各个法律主体以及与其他关联企业间的关联交易，将应在高税负国纳税的利润转移到低税负国，从而减低整体税负。随着跨国公司规模的扩大、业务的发展、技术的革新，这种关联交易的内容和形式都变得更加复杂，已经不仅仅局限于商品购销和劳务采购，还包括各种无形资产转让、债务承担协议、管理服务协议等，对经济的影响也日益增大。这种关联交易转移利润的最重要方法，就是操纵关联交易的价格，这就产生了转让定价问题。转让定价并非根据国际市场上的供求情况制定，而是根据跨国公司的整体利益人为制定的，是一种“非正常交易价格”；转让定价最初是作为跨国公司总部对其下属单位业绩考核评估的一种手段，属于管理会计的范畴，并不一定是为了避税，但转让定价行为必然会影响各国的税收，高税率国的税基会受到低税率国的侵蚀，而后者则会因此而受益，这就可能造成收入和费用跨越国境的非正常分配，对不同国家的利益有很大影响。

近年来，我国外商企业越来越多。很多在华跨国公司在华不断扩张经营规模，但却声称连年亏损。2005年1-4月份，全国规模以上工业企业（全部国有企业和年产品销售收入500万元以上的非国有企业）利润同比增长15.6%，其中，国有及国有控股企业利润同比增长14.1%；集体企业同比增长26.9%；股份制企业同比增长24.2%；私营企业同比增长28.8%；相比之下，惟有外商及港澳台商投资企业的利润不但没有增长，反而出现了下降，下降幅度为3.5%。国内企业与外企之间如此大的差距实际上表明了外企在避税，而根据2005年1月到9月广州市国税局的调查资料显示，外商投资企业实施避税的手法主要以转让定价向境外转移利润为主。

这就造成了很大危害：第一，这种做法侵蚀了我国的税收，减少了政府的财政收入；第二，逃避了外汇管理，造成了外汇流失，给我国带来了损失；第三，由于我国很多外资企业是中外合资企业，中外双方按持股比例进行利润分成，外资企业将利润转移到境外，就可以独占利润，使中方利益受损。

为了解决上述问题，经过近20年转让定价税收监管理论与实践探索，我国已经建立起转让定价税制的框架。但是，我国的转让定价税制仍非常不完善。

二、我国目前转让定价税制的现状
经过多年的探索和实践，我国的转让定价税制己初步形成了法律法规、管理制度和操作程三大体系，并且至今已与近百个国家正式签订了避免双重征税协定。

1998年，国家税务总局颁发了《关于进一步加强转让定价税收管理工作的通知》的文件，这是我国第一个专门针对“转让定价税收”问题的文件，这标志着我国的转让定价税制进入成熟期。同年国税总局又颁发了《关联企业间业务往来税务管理规程（试行）》，详细、系统地对转让定价税收作出了规定，促使我国转让定价税制进一步规范。2004年9月，国税总局正式出台了《关联企业间业务往来预约定价实施规则（试行）》。这标志着“预约定价制度”这一解决转让定价问题的新方法，在我国已被正式采用。

这些政策都有效打击了跨国公司通过转让定价避税的行为，但是，我国的转让定价税制尚处于初级阶段，还需要不断完善。

三、我国目前转让定价监管所面临的难题
（一）交易本身的复杂性
转让定价可以应用于关联企业之间的各项交易，如：货物购销、提供服务、资金融通、无形资产转让等。这些交易的技术特征、风险特征各不相同，因而交易成本和信息成本也各不相同。有些交易的技术特征较为复杂，风险更高，相关的转让定价制度就必须考虑更多的因素。这就增加了税务监管的复杂性，提高了监管成本。比如说，由于无形资产带来的经济利益有较大的不确定性，因而无形资产的定价比普通货物更复杂，相关的转让定价机制就必须考虑更多的因素。对于税务监管部门而言，要对“无形资产转让”类交易进行监管，就必须搜集到更多的信息，如市场价格信息、成本信息等，才能判断出相关交易的合理价格，而这类信息又较难获得。这就提高了监管难度，加大了税务监管部门的监管成本。

而目前最突出的问题是，我国转让定价税制目前主要调整的对象是有形资产，很少涉及与无形资产有关的交易，仅在一些部门规章中粗略地提到了这类业务。这反映出，我国目前的转让定价税制，没有充分考虑到交易的复杂性，这就使税务监管人员在处理这类业务时，缺少操作性的技术规范。

（二）转让定价的审核与调整
在转让定价税制中，税务监管部门要先对关联企业之间的转让定价进行审核，如果税务部门觉得公司的转让定价不合适，就要根据规定的原则和方法，对转让定价进行调整。在我国现有的转让定价税制中，无论是审核环节还是调整环节，都存在一些问题。
1、转让定价的审核。跨国公司集团内部的转让定价方法可分为三大类：成本法、市价法和协商法。成本法包括完全成本法、变动成本法和成本加成法等；市价法包括直接定价法和市价调整法；协商法则是指关联企业之间协商。由于转让定价方法较为多样，税务部门需要更多的涉税信息（如同类产品的市场价格、类似产品的市场价格、企业的生产成本、行业平均利润等等），以判断公司采用的转让定价方法是否合适，而我国目前恰恰缺乏这类信息平台，特别是缺乏国际先进设备和无形资产的市场信息源，因此，当外商投资企业及在华跨国公司在设备租赁与购买、无形资产等业务中进行转让定价时，我国税务人员难以获得相关资产的市场信息，这就加大了转让定价的审核难度。

2、转让定价的调整。我国以“正常交易原则”作为转让定价调整的基本原则。正常交易原则是指，按照独立企业之间可比交易的价格，对公司的转让定价进行调整。然而，当交易涉及了专有性资产，或者交易的标的物不存在活跃市场的时候，就无法找到“独立企业之间的可比交易”，正常交易原则就难以运用。我国转让定价税制规定的转让定价调整方法包括：可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法和其他合理方法，其他合理方法主要包括比较利润法和预约定价法。这些方法之间有优先顺序，即优先使用“可比非受控价格法”，如果无法使用该方法，再使用“再销售价格法”；如果上述两种方法都无法使用，再使用“成本加成法”；如果上述方法都无法使用，才使用其他方法。这个规定本身有一定缺陷：这几种调整方法相互之间并无绝对的优劣之分，各自有适用的范围，理论上讲，不存在优先顺序。目前的税制却强制规定了这几种方法的使用顺序，并不合理。而且，目前国际上备受青睐的预约定价法，被放在了最后，这不符合目前国际税收发展的潮流。

（三）转让定价行为的不透明
跨国公司转让定价是一种内部决策行为，不管是集团总部做出定价决策，还是内部各关联企业协商定价，外界很难完全获知其定价的原则、策略。这就存在着严重的信息不对称。税务部门只能看到一个结果，看不到转让定价的过程。转让定价的这种不透明性，使得税务部门未必能找到外部公平交易的市场价格进行参照。当跨国公司做出定价决策后，有没有通过转让定价转移利润、转移利润的数额和程度如何、对征税方和纳税方的影响有多大，这对征税部门而言，都很难获知。由于转让定价行为的不透明性，税务监管部门需要付出较大的信息成本。有时这种信息成本甚至让税务部门难以承受，税务监管部门只好对相关情况做粗略的估计，这就降低了征税行为的合理性。