公益基金会免税之困

　　2010年1月21日，北大公民社会研究中心首届公民社会发展论坛揭晓“2009中国公民社会发展十大事件”，其中“24家公益基金会建议国务院对财税部门免税政策文件进行合法性审查”也入选十大行列。

　　众所周知，《企业所得税法》及其实施条例颁布实施至今已近两年，由于相关问题未能明确，包括公益基金会在内的所有非营利组织的税收优惠政策一直悬而未决，这极大地制约着国内公益基金会的发展。

　　2009年11月11日，财政部和国家税务总局就此发布两个通知《关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》和《关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》，对“符合条件的非营利组织的收入”进行细化揭示。由于其内容涉嫌与上位法抵触，并将进而侵害非营利组织的合法权益及公共利益，2009年12月22日，南都公益基金会、友成企业家扶贫基金会、中国青少年发展基金会等9家基金会就此提出质疑，联合签署要求国务院对此进行违法性审查，并同时致函财政部和国家税务总局，提出就相关问题沟通的请求。三天后，另外15家公益基金会也参与进来，联署基金会达到24家。

　　□金锦萍　北京大学非营利组织法研究中主任
　　我国非营利组织税收优惠政策存在的问题

　　我国对于非营利组织的税收优惠政策呈现出渐进式发展轨迹：政府对于非营利组织的认识越来越全面和充分，所提供的税收优惠政策也越来越主动和积极。尤其是进入21世纪，一方面我国政府在社会保障方面的投入步伐加快，因此对于特定领域的非营利组织采取了更为积极的税收优惠政策；另一方面，对于原来的非营利组织优惠政策进行梳理和反思，并作出相关调整，并在2008年的《企业所得税法》及其实施条例中明确“符合条件的非营利组织的收入”是免税收入。

　　那么，如何理解《企业所得税法》中“符合条件的非营利组织的收入”？现行《企业所得税法》第26条第四项规定“符合条件的非营利组织的收入”是免税收入，但是对于“符合条件的非营利组织的收入”的理解存在歧义：一种理解是：只要是符合条件的非营利组织，其所有收入都属于免税收入；另一种理解是：“符合条件的”不仅仅修饰“非营利组织”，还修饰“收入”，因此只有符合条件的非营利组织的符合条件的收入才是免税收入。《企业所得税法实施条例》第84条和85条对此的解释支持后一种主张。条例第85条规定，“企业所得税法第26条第四项所称符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”这一规定与原有规定如出一辙。根据我国原有规定，基金会所获得的国家财政拨款、捐赠收入、银行存款利息免征企业所得税。社会团体、民办非企业单位的下列收入也免征企业所得税：财政拨款和政府资助、社会团体所收取的会费、社会团体和民办非企业单位所获得的捐赠收入，但是其他收入应该征收企业所得税。可见，税法修改前后，非营利法人从事营利性活动(无论是否与宗旨相关)所获得的收益都将被征收企业所得税。

　　但是，国家税务总局、财政部在2009年11月11日发布了两个通知《关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》和《关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》(简称122号文)，对“符合条件的非营利组织的收入”进行细化，使得条件更加具体，限制也更加多了。

　　根据122号文，非营利组织的下列收入为免税收入：(一)接受其他单位或者个人捐赠的收入；(二)除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款之外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；(三)按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；(四)不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；(五)财政部、国家税务总局规定的其他收入。

　　对于这一通知的商榷之处：第一，对于符合条件的非营利组织的营利收入中能够获得免税的部分迟迟未能出台细则；第二，对于符合条件的非营利组织的非营利收入作了不当限缩(例如政府采购服务的收入)；第三，有些规定存在后退之嫌(例如利息收入问题，原来基金会所有的利息收入都是免税的，现在要区分哪部分收入所下的蛋才可以免税)；第四，有些规定不符合实践(例如会费问题，实际上政府部门在这一块已无审批权限)。

　　世界各国的相关经验
　　是否允许非营利组织从事营利性活动？营利性收入是否享受税收优惠政策？各国立法不太一样，有绝对禁止主义，即禁止非营利组织从事任何营利活动，菲律宾是典型代表，其立法宗旨在于确保非营利法人的“目的单纯性”；有原则禁止主义，也就是原则上禁止非营利组织从事营利活动，但是为非营利组织的生存目的的除外。例如我国台湾地区规定：禁止非营利法人参与任何具有商业目的的活动或者商业活动，但为非营利法人生存目的的除外；有附条件的许可主义，目前为大多数国家所采用。例如韩国、日本、美国、英国、泰国、澳大利亚、越南的规定，允许非营利法人从事商业活动，但是必须将其所得应用于更广泛的非营利目标，或者采取不同的税收政策。有自由许可主义，印度尼西亚的条件是最为宽泛的，即允许非营利法人从事任何合法的商业活动。

　　可见，大多数国家的立法还是允许非营利组织从事营利活动，而对于由于非营利组织从事营利活动会对其他营利组织产生不公平竞争的问题，则通过税收政策予以协调。根据美国著名学者莱斯特·M·萨拉蒙在对全球22个国家非营利部门的比较研究结果表明：非营利部门的收入来源包括慈善事业、会费和公共部门的支持，而仅会费和其他商业收入就占非营利部门总收入的近一半(49%)。这样的政策选择表明了各国政府意欲为非营利组织的发展提供更好的环境和物质条件。而且从欧美国家的发展趋势来看，非营利组织在参与市场竞争方面越来越积极与主动。

　　根据我国的现行规定，目前对非营利组织采取的还是原则禁止主义，现行立法没有禁止非营利组织从事营利性活动，例如社会团体登记管理条例中规定的“可以开展章程规定的活动”并没有排斥“营利性经营活动”，这就意味着社会团体可以开展与其章程相关的商事活动，只要其收入没有在其成员中进行分配。

　　原则禁止性规定是有其积极意义的，使得非营利组织更为纯粹和净化市场。但是授予非营利组织从事与其宗旨一致的营利活动也有其积极意义：既可以为开展公益事业筹集资金，也在一定程度上填补了国家在提供公共物品方面的欠缺。严格遵循“禁止分配”原则比规范其行为本身更为重要。